ПОСТАНОВА
Іменем України
24 березня 2020 року
Київ
справа №814/1781/15
адміністративне провадження №К/9901/26395/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 26.10.2015 (суддя Марич Є.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016 (головуючий суддя Джабурія О.В., судді: Вербицька Н.В., Крусян А.В.) у справі №814/1781/15 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Миколаївське підприємство "Термінал-Укрхарчозбутсировина" до Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
ТОВ МП "Термінал-Укрхарчозбутсировина" звернулось до адміністративного суду з позовом ДПІ у Центральному районі міста Миколаєва ГУ ДФС у Миколаївській області (далі - ДПІ) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.05.2015 №3130002202, №3140002202, №3150002202, №3160002202, №0003172205.
Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 26.10.2015, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016, позов задоволено.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ДПІ звернулась до суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 26.10.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016, ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.01.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ДПІ на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 26.10.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016 у справі №814/1781/15.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №814/1781/15 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.
Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Ухвалою Верховного Суду від 23.03.2020 прийнято матеріали справи до провадження та призначено попередній розгляд справи на 24.03.2020.
Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС України.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
В обґрунтування своїх вимог податковий орган посилається на порушення позивачем Податкового кодексу України. Відповідач вказує, що в ході проведеної перевірки встановлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентами, посилаючись на податкову інформацію, акти перевірок та зустрічних звірок контрагентів позивача. Висновки перевірки свідчать про нереальність господарських операцій позивача, відсутність зв`язку витрат з господарською діяльністю. Доводи касаційної скарги тотожні обставинам, встановленим у акті перевірки.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, що у березні-квітні 2015 року відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка позивача за період з 01.04.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 06.05.2015 № 89/14-03-22-02/13857469.
Перевіркою виявлено порушення позивачем:
підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток за 2012-2014 роки на загальну суму 246492,00грн.;
пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 459513,00грн.;
пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, в результаті чого завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ на загальну суму 15450,00грн.;
пункту 198.3 статті 198, пункту 200.3 статті 200 ПК України, в результаті чого зменшено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за серпень і грудень 2014 р. на загальну суму 12793,00грн.;
пункту 160.2 статті 160 ПК України в частині утримання податку з доходів нерезидентів за 2014 рік у сумі 16835,35грн.
На підставі акта перевірки 25.05.2015 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:
№3130002202 на суму 308115,00грн., у тому числі: 246492,00грн. за основним платежем, 61623,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№3140002202 на суму 574391,00грн., у тому числі: 459513,00грн. за основним платежем, 114878,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№3150002202 на суму 23175,00грн., у тому числі: 15450,00грн. суми завищення бюджетного відшкодування, 7725,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№3160002202 на суму завищення від`ємного значення ПДВ 12793,00грн.;
№0003172205 на суму 21044,19грн., у тому числі: 16835,35грн. за основним платежем, 4208,84грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погодившись з прийнятими податковим органом рішеннями, ТОВ МП "Термінал-Укрхарчозбутсировина" звернулося до суду з адміністративним позовом про їх скасування.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Суди посилались на те, що матеріалами справи підтверджено виконання сторонами правочинів, укладених між позивачем та контрагентами, на підставі яких позивачем було придбано товар, контролюючим органом не доведено, що господарські зобов`язання не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені сторонами. Як відзначено судами, можливе порушення податкового законодавства контрагентом позивача, а тим більше по ланцюгу постачання, не означає "автоматичного" порушення вимог податкового законодавства самим позивачем. Також, судами вказано, що єдиною обставиною, яку може підтверджувати акт про неможливість проведення зустрічної звірки - це непроведення зустрічної звірки, вказаний акт не є носієм інформації про порушення позивачем вимог податкового законодавства
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень став висновок контролюючого органу про те, що у позивача відсутні об`єкти оподаткування, оскільки господарські операції між сторонами не відбулися.
На підставі матеріалів справи судами з`ясовано наступне. За період, який перевірявся відповідачем, позивач фактично займався наданням комплексу послуг по прийому, зберіганню, перевалці наливних вантажів (олії соняшникової, меляси), реалізовував олію соняшникову, мелясу, металоконструкції, у зв`язку з чим мав господарські відносини з наступними контрагентами: ТОВ "ОПТІС Україна", ТОВ "Профінструмент-Україна", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "Спецмонтаж-СВ", ТОВ "Техно-Торг", ТОВ "ВКФ "Південні ресурси", ТОВ "Теплотехкомплект", ПП "Геохора", ТОВ "Промтехелектро-Юг", ТОВ "Кан 20", ПП "Золоте сторіччя", ТОВ "Сідрейл", ТОВ "Євросталь Україна", ТОВ "Газводмонтаж".
Відповідачем досліджувався договір купівлі продажу поліграфічної продукції позивача з ТОВ "ОПТІС Україна" від 17.04.2012 №13857469. Сторонами угоди підписано накладні та податкові накладні, розрахунки проводилися в безготівковій формі, що підтверджено банківськими виписками. На доказ використання придбаної в ТОВ "ОПТІС Україна" продукції позивач надав суду акт списання від 31.12.2012.
В акті перевірки зазначено про недоліки в оформленні накладних в частині не зазначення відповідальної особи, яка прийняла бланки, та номеру доручення. Місцем складення накладних є м.Київ, а адресою місцезнаходження ТОВ "ОПТІС Україна" згідно договору купівлі-продажу є смт.Квасилів Рівненської області. До перевірки не надано товарно-транспортні накладні. Крім того, відповідач посилається на акт перевірки ТОВ "ОПТІС Україна", у якому досліджені операції з контрагентами-постачальниками і зроблено висновок про невстановлення фактичного руху товарів по ланцюгу постачальників ТОВ "ОПТІС Україна" та, відповідно, його покупців.
Судами вказано, що можливе порушення податкового законодавства контрагентом позивача, а тим більше по ланцюгу постачання, не означає "автоматичного" порушення вимог податкового законодавства самим позивачем. Акт перевірки, на який посилається відповідач, не містить дослідження операцій ТОВ "ОПТІС Україна" безпосередньо з позивачем. Крім того, недоліки в оформленні накладних дають можливість встановити найменування, кількість і ціну придбаного товару, а відтак не свідчать про безтоварність операцій. Стосовно місця складення накладних суд звертає увагу відповідача, на те, що договір купівлі-продажу товару, як і накладні, складено в м. Києві, у той час як адресою реєстрації ТОВ "ОПТІС Україна" є смт.Квасилів Рівненської області. Даний факт не спростовує реальність господарської угоди, оскільки договір і накладні можуть складатися за місцезнаходженням філії, відокремленого підрозділу, складського приміщення тощо. Відсутність товарно-транспортних накладних на перевезення товару також не є беззаперечним доказом безтоварності операцій. Враховуючи невеликі розміри придбаної продукції, вона може бути перевезена будь-яким транспортом без складення товарно-транспортних накладних, які не є документами, що підтверджують здійснення господарської операції.