ПОСТАНОВА
Іменем України
25 березня 2020 року
Київ
справа №813/3283/17
адміністративне провадження №К/9901/30772/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Гімона М.М., Усенко Є.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1
на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 червня 2019 року (суддя Хома О.П.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2019 року (головуючий суддя - Матковська З.М., судді - Улицький В.З., Шавель Р.М.)
у справі за позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Львівській області
третя особа Акціонерне товариство "Таскомбанк",
про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (надалі також - позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (надалі також- відповідач), в якому просив визнати незаконними, протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 5 вересня 2017 року: №0108141307 про нарахування грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та штрафних санкцій в розмірі 197314 грн 98 коп.; №0108241307 про нарахування грошових зобов`язань з військового збору та штрафних санкцій в розмірі 14855 грн 73 коп.; №0108151307 про сплату штрафу в розмірі 170 грн.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що питання припинення зобов`язань, які виникають з кредитних договорів, в тому числі шляхом прощення боргу, повинні бути врегульовані між сторонами зобов`язання в рамках договірних правовідносин. Крім того, згідно з пунктом 7 постанови Правління Національного банку України від 1 червня 2011 року №172 "Про затвердження порядку відшкодування банками України безнадійної заборгованості за рахунок резерву" відшкодування банками безнадійної заборгованості за рахунок резерву є підставою для припинення зобов`язань за кредитним договором, оскільки списання банком заборгованості за кредитним договором відбувалося за рахунок сформованого резерву без подальшого обліку на позабалансовому рахунку, отже відсутні підстави вважати, що позивачем отримано додаткове благо. Також позивач стверджував, що відповідачем не було застосовано положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України та не досліджувалось питання який саме борг було прощено - основний чи проценти. При цьому вказував, що ним сплачено військовий збір, що підтверджується належними доказами.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 5 вересня 2017 року №0108141307, №0108241307, в решті позовних вимог відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 7 травня 2018 року апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області залишено без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 2 жовтня 2018 року касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задоволено частково, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 7 травня 2018 року скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції на новий судовий розгляд.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 травня 2019 року позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 5 вересня 2017 №0108241307 про нарахування грошових зобов`язань з військового збору та штрафних санкцій в розмірі 14 855 грн 73 коп.
Відмовляючи в задоволенні позову в частині скасування податкового повідомлення-рішення №0108141307 про нарахування грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та штрафних санкцій в розмірі 197 314 грн 98 коп., cуди виходили з того, що відповідно до умов укладеного договору банк не має ні права, ні наміру вимагати погашення боргу за вказаним договором. Крім того, банком підтверджено, що зміни сторонами кредитного договору валюти кредитування з іноземної в національну на дату анулювання (прощення) кредитної заборгованості (боргу) не відбулося.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 травня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 2 жовтня 2019 року в частині незадоволених позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 5 вересня 2017 року № 0108141307 та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить рішення судів першої та апеляційної інстанції залишити без змін, а касаційну скаргу без задоволення.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у Львівській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору фізичною особою ОСОБА_1 за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, результати якої оформлено актом перевірки від 11 серпня 2017 року №1248/13-01-13-07/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення:
-абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2015 рік на загальну суму 157 851 грн. 98 коп.;
- підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 1791.1 статті 179 Податкового кодексу України (неподання декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік);
- підпунктів 1.2, 1.3, 1.5, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пунктів 168.1 статті 168 Закону України від 28 грудня 2014 року за №71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" в результаті чого донараховано військовий збір за 2015 року на загальну суму 11 884 грн. 58 коп.
Висновки відповідача про порушення позивачем наведених норм, ґрунтуються на тому, що кредитором (банком) було здійснено прощення (анулювання)основної суми боргу (кредиту), а тому з метою оподаткування така сума анульованого боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного оподатковуваного доходу і є підставою для подання декларації про майновий стан та сплати військового збору.
На підставі акта прийнято податкові повідомлення-рішення від 5 вересня 2017 року:
- №0108141307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, в розмірі 197 314, 98 грн, в тому числі за основним платежем в розмірі 157 851 грн 98 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 39 463 грн;
- №0108241307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 14 855 грн 73 коп., в тому числі за основним платежем - 11 884 грн 58 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2 971 грн 15 коп.;
- №0108151307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 170 грн.
Як встановлено в ході розгляду цієї справи, предметом перевірки податкового органу були кредитні правовідносини між фізичною особою ОСОБА_1 та ПАТ "ВіЕс Банк".
Вказані правовідносини виникли на підставі кредитного договору від 12 червня 2008 року № KF50002, за умовами якого позивач отримав грошові кошти в розмірі 130 000 доларів США строком на 25 років з кінцевим строком погашення до 10 червня 2033 року. В період дії кредитного договору у позивача виникла прострочена заборгованість. Відповідно до виписки по рахунку за період з 12 червня 2008 року по 6 грудня 2017 року позивач здійснював часткове погашення заборгованості до 17 січня 2015 року.
Між ПАТ "Ві Ес Банк" (банк) та ОСОБА_1 (позичальник) 23 березня 2015 року укладено договір про погашення заборгованості №б/н, відповідно до пункту 1.1 якого загальна сума заборгованості по кредитному договору від 12 червня 2008 року №KF50002 становила 69 251, 33 доларів США, з яких 65 865,64 доларів США - заборгованість по тілу, 3 385,69 доларів США - відсотки.
Згідно з пунктом 2.1 вказаного договору позичальник бере на себе зобов`язання здійснити погашення заборгованості по кредитному договору від 12 червня 2008 року №KF50002 в сумі 35 000 доларів США до 23 березня 2015 року.
Пунктом 2.2 договору передбачено, що у випадку надходження коштів в сумі 35 000 доларів США, згідно умов зазначених в пункті 2.1 за кредитним договором від 12 червня 2008 року №KF50002 банк бере на себе зобов`язання звільнити позичальника від обов`язку погашення залишку заборгованості по кредитному договору від 12 червня 2008 року №KF50002.
На виконання умов договору про погашення заборгованості позивачем було сплачено 35000 доларів США, що підтверджується квитанціями від 23 березня 2015 року за №864447 та №864468.
Після отримання коштів банк направив на адресу позивача лист про анулювання кредитного боргу в сумі 34 251,33 доларів США та одночасно повідомив позивача про те, що сума анульованого боргу включена до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на його користь за підсумками звітного періоду, у якому такий борг анульовано, та про необхідність подання декларації та самостійну сплату податку з доходу.
ПАТ "ВіЕс Банк" включено суму анульованого боргу в розмірі 34 251, 33 доларів США до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь позивача в звітності до 2015 рік.
На запит відповідача від 31 серпня 2016 року № 4361/10/13-01-13-18 ПАТ "ВіЕс Банк" листом від 13 вересня 2016 № 03-01/15782 повідомлено, що згідно з договором про погашення заборгованості від 23 березня 2015 року прощено (анульовано) борг в розмірі 792 913 грн 94 коп, що становить 34 251,33 долари США за курсом НБУ, що діяв станом на 23 березня 2015 року - 23,149873 за 1 долар США. У суму прощеного позивачу за кредитним договором №KF50002 боргу проценти, комісії та/або штрафні санкції (пені) не включені. Визначені в договорі від 23 березня 2015 року відсотки в розмірі 3 385,69 доларів США ввійшли до суми погашеного, а не прощеного боргу.
Розпорядженням ПАТ "ВіЕс Банк" від 23 березня 2015 року про прощення боргу прийнято рішення списати за рахунок сформованого резерву безнадійну заборгованість за кредитним договором №KF50002 в розмірі 34 251,33 долари США, перерахувати до бюджету сплачений позичальником ОСОБА_1 військовий збір 1,5% у сумі 11 893,71 грн. та відобразити в податковій звітності суму виплаченого доходу 34 251,33 доларів США.
Списання відбулось на підставі протоколу №6 від 10 лютого 2015 року про прийняття рішення щодо надання дозволу прощення боргу ОСОБА_1 по кредитному договору №KF50002 від 12 червня 2008 року.
ОСОБА_1 сплачено військовий збір в розмірі 11 893 грн 71 коп., що підтверджено квитанцією від 23 березня 2015 року №ПН1755.
Таким чином, як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, сторони договору від 23 березня 2015 року виконали взяті на себе зобов`язання: ОСОБА_1 - сплатив частину кредитної заборгованості в сумі 35 000, 00 доларів США, в свою чергу ПАТ "ВіЕс Банк" - звільнив позичальника від сплати іншої частини заборгованості в розмірі 34 251, 33 доларів США.
Згідно із наявною у матеріалах справи заявою правонаступника ПАТ "ВіЕс Банк" АТ "ТАСКОМБАНК" (том 2,а.с.164) протягом дії кредитного договору валюта зобовязань не змінювалась.
На виконання вимог ухвали Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року про витребування інформації правонаступником ПАТ "ВіЕс Банк" АТ "ТАСКОМБАНК" листом (том 3, а.с.47-48) повідомлено, що ОСОБА_1 було прощено (анульовано) заборгованість за кредитним договором шляхом проведення списання позичальнику за рахунок сформованого резерву заборгованості за кредитом в сумі прощення 34251,33 доларів США без подальшого обліку на позабалансових рахунках. Крім цього, виходячи із пункту 2.2 договору про погашення заборгованості Банк не має ні права, ні наміру вимагати погашення боргу за вказаним договором.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судами першої та апеляційної інстанцій, ОСОБА_1 вказує, що:
- судами не взято до уваги положення пункту 1.1 договору про погашення заборгованості від 23 березня 2015 року між позивачем та ПАТ "Ві Ес Банк", відповідно до якого банк має право вимагати від позичальника повернення заборгованості за кредитним договором від 12 червня 2006 року №KF50002, тобто навіть при погашенні позивачем визначеної суми за договором від 23 березня 2015 року та списання банком залишку боргу, банк залишив за собою право вимагати повне погашення боргу; таким чином жодної мови не має в договорі про припинення у зв`язку з виконанням сторонами зобов`язань;
- відсутнє самостійне рішення банку-кредитора про прощення (анулювання) боргу, наявне лише розпорядження ПАТ "Ві Ес Банк" від 23 березня 2015 року про списання заборгованості за кредитом за рахунок сформованого резерву з незрозумілою сумою еквіваленту та витяг протоколу Правління ПАТ "Ві Ес Банк" від № 6 від 10 лютого 2015 року, в якому вказано про надання дозволу списання відповідно до умов, зазначених у кредитних заявках позичальників, без вказання сум;
- списання заборгованості ОСОБА_1 за кредитним договором від 12 червня 2006 року №KF50002 відбулось за рахунок сформованого резерву без подальшого обліку на позабалансовому рахунку, тому боргові зобов`язання позичальника перед банком не припинились в силу положень пункту 7 Постанови Правління Національного банку України від 1 червня 2011 року №172 "Про затвердження порядку відшкодування банками України безнадійної заборгованості за рахунок резерву".
3.2. Доводи відповідача (особи. яка подала відзив на касаційну скаргу )
У відзиві на касаційну скаргу відповідач вказує, що доводи скаржника, викладені у касаційній скарзі, не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки судами попередніх інстанцій встановлено, що з моменту погашення боргу в розмірі 35 000 доларів США відповідно до договору від 23 березня 2015 року у позикодавця зникли правові підстави для стягнення решти суми за кредитним договором від 12 червня 2006 року №KF50002 у розмірі 34 251, 33 доларів США, а в позичальника виник обов`язок задекларувати вказану суму в порядку статті 164 Податкового кодексу України.
Правом подати письмовий відзив на касаційну скаргу третя особа не скористалась.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено положеннями Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; надалі також - ПК України).
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.