ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ
24 березня 2020 року
справа №440/3063/19
адміністративне провадження №К/9901/4528/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного підприємства "Дніпровська Рив`єра"
на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2019 року у складі судді Кукоби О. О.
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2020 року у складі суддів Калиновського В. А., Сіренко О. І., Кононенко З. О.
у справі № 440/3063/19
за позовом Приватного підприємства "Дніпровська Рив`єра"
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. У серпні 2019 року Приватне підприємство "Дніпровська Рив`єра" (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.08.2019 №0010121403, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб у розмірі 886 160,11 грн, з мотивів безпідставності його прийняття.
2. Позов обґрунтовано посиланням на безпідставність висновків документальної позапланової невиїзної перевірки щодо порушення Підприємством вимог податкового законодавства, наслідком чого визначено заниження позивачем зобов`язань зі сплати орендної плати за землю за 2017 - 2018 роки у розмірі 708928,09 грн. За твердженням позивача у спірний період орендна плата ним вносилась у розмірі, що визначений умовами договору оренди землі, укладеного з Кременчуцькою міською радою Полтавської області. Крім того, позивач зазначає про відсутність визначених законом підстав для проведення податковим органом документальної позапланової невиїзної перевірки.
3. 01 листопада 2019 року Полтавський окружний адміністративний суд рішенням, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2020 року, відмовив у задоволенні позову.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
4. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій висновувалися з того, що контролюючий орган належним чином проаналізував повідомлені платником податків обставини та надані у їх підтвердження докази. У спірних відносинах контролюючим органом забезпечено право платника податків на участь у проведенні перевірки шляхом отримання від нього пояснень разом з їх документальними підтвердженнями. Враховуючи доведеність відповідачем податкового правопорушення, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято податковим органом на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на незастосування судами норм матеріального права та порушення ними норм процесуального права, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2020 року у справі № 440/3063/19, прийняти нове рішення про задоволення позову.
Процесуальна історія справи в суді касаційної інстанції
6. 24 лютого 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Підприємства та витребував справу №440/3063/19 з Полтавського окружного адміністративного суду.
7. 10 березня 2020 року справа №440/3063/19 надійшла до Верховного Суду.
8. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
9. Касаційна скарга підлягає перегляду в межах доводів та вимог відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
10. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону рішення судів попередніх інстанцій відповідають.
11. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
12. Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Підприємство у встановленому законом порядку зареєстровано як юридичну особу, код ЄДРПОУ 40646006.
02.09.2016 Між Кременчуцькою міською радою Полтавської області (орендодавець) та ПП "Дніпровська Рив`єра" (орендар) укладено договір оренди землі, за умовами якого орендодавець передав у строкове платне користування орендарю земельну ділянку з кадастровим номером 5310436100:08:001:0108 для експлуатації та обслуговування будівель та споруд по вул. Богдана Хмельницького, 3, у м. Кременчуці Полтавської області. У оренду строком на три роки передано земельну ділянку загальною площею 68133 кв.м. (код КВЗУ 007.00 - Землі під житловою забудовою). Нормативна грошова оцінка земельної ділянки станом на 02.09.2016 становила 64 618 018,53 грн (948,41 грн за 1 кв.м.). Орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі у розмірі 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки щорічно та складає 1 938 540,56 грн.
30.08.2016 Кременчуцька міська рада Полтавської області прийняла рішення "Про зміну цільового призначення земельних ділянок в м. Кременчуці", яким змінено цільове призначення земельної ділянки площею 68133 кв.м. (кадастровий номер 5310436100:08:001:0108) для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд будівельних організацій та підприємств на цільове призначення - для іншої житлової забудови для експлуатації та обслуговування будівель та споруд по вул. Богдана Хмельницького, 3.
27.09.2016 рішенням Кременчуцької міської ради Полтавської області внесено зміни до пункту 7 рішення цієї ради від 30.08.2016 "Про зміну цільового призначення земельних ділянок в м. Кременчуці" щодо зміни цільового призначення земельної ділянки та передачі ПП "Дніпровська Рив`єра" в оренду земельної ділянки для експлуатації та обслуговування будівель та споруд по вул. Богдана Хмельницького, 3 в м . Кременчуці, відповідно до якого "по всьому тексту рішення" замість слів "для експлуатації та обслуговування будівель та споруд" читати "для будівництва житлового комплексу".
18.10.2016 між сторонами укладено додаткову угоду до договору оренди землі від 02.09.2016, за змістом якої погоджено внесення змін шляхом заміни слів "для експлуатації та обслуговування будівель та споруд" на "для будівництва житлового комплексу". Крім того, сторонами погоджено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки площею 68133 кв.м. станом на 11.10.2016 складає 32 308 668,60 грн (474,20 грн за 1 кв.м.), а орендна плата - 969 260,06 грн на рік.
16.02.2017 позивачем подано до Кременчуцької ОДПІ податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), у якій визначено розмір орендної плати на 2017 рік - 1082013,54 грн.
02.02.2018 Підприємством подано до Кременчуцької ОДПІ податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), у якій визначено розмір орендної плати на 2018 рік - 616 446,94 грн.
Відтак, позивач у спірний період розрахував орендну плату за землю виходячи з нормативної грошової оцінки у розмірі 32 308 668,60 грн, що зазначена у витязі від 11.10.2016 вих.№15/86-16, у якому Коефіцієнт Кф визначено для Земель, що зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво (0,5).
14.12.2018 Кременчуцька місцева прокуратура Полтавської області листом №120-12552-17 повідомила Головне управління ДФС у Полтавській області про те, що у ході досудового розслідування у кримінальному провадженні №42017171090000054 від 24.05.2017, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 364 Кримінального кодексу України, встановлено, що у витязі з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки по вул . Богдана Хмельницького, 3 у м. Кременчуці Полтавської області помилково застосовано коефіцієнт Кф 0.5 замість 1.0, що призвело до заниження нормативної грошової оцінки земельної ділянки вдвічі. Також зазначено, що згідно з актом планової виїзної ревізії фінансово-господарської діяльності виконавчого комітету Кременчуцької міської ради за період з 01.03.2014 по 30.06.2017 №08-21/49 від 22.09.2017 Інформація міськрайонного управління Держгеокадастру від 18.08.2017 №1223/22-17 про нормативну грошову оцінку земельної ділянки по вул. Богдана Хмельницького, 3 з кадастровим номером 5310436100:08:001:0108 оформлена з порушенням Закону України "Про оцінку земель" (відсутні витяги з нормативно грошової оцінки земельної ділянки); без урахування чинного до 01.01.2017 Порядку нормативної грошової оцінки земель с/г призначення та населених пунктів, затвердженого Наказом Держкомзему України від 27.01.2006 №18/15/21/11 (застосований новий Порядок нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затверджений Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 № 489 "Про затвердження Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів", який не діяв у 2016 році) та є неповною, без урахування виданого витягу з нормативної грошової оцінки земельної ділянки від 11.10.2016 №15/86-16.
08.02.2019 Міськрайонне управління у Кременчуцькому районі та м. Кременчуці, Горішніх Плавнях Головного управління Держгеокадастру у Полтавській області листом №124/122-19 повідомило відповідача про те, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки з кадастровим номером 5310436100:08:001:0108 у 2017 - 2018 роках становила 68 494 768,23 грн. До листа додано копії витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 07.11.2017 та від 07.02.2019.
26.03.2019 за результатами опрацювання отриманої податкової інформації відповідач листом вих.№12875/10/16-31-14-03-21 надіслав запит позивачу про надання інформації (пояснень та їх документального підтвердження) щодо нарахування орендної плати за землю за 2017 та 2018 роки.
17.04.2019 листом вих.№17/04-01 позивач повідомив, що нарахування орендної плати у 2017-2018 роках Підприємством здійснено відповідно до умов договору оренди землі від 02.09.2016 (з урахуванням додаткової угоди від 18.10.2016) та на підставі витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 11.10.2016 вих.№15/86-16, виданого Міськрайонним управлінням у Кременчуцькому районі та мм. Кременчуці, Горішніх Плавнях Головного управління Держгеокадастру у Полтавській області.
25.06.2019 начальником податкового органу прийнято наказ №1714 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Дніпровська Рив`єра" з питань правильності та повноти нарахування і сплати плати за землю за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
25.06.2019 листом вих.№28194/10-16-31-14-03-21 відповідач повідомив платника податків про призначення податкової перевірки та надіслав копію наказу від 25.06.2019 №1714 і повідомлення про проведення перевірки від 25.06.2019. Поштове відправлення отримане позивачем 04.07.2019, що підтверджено копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення №3600006049379.
05.07.2019 позивач листом вих.№24 надав контролюючому органу запитувані документи для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки згідно з додатком.
У період з 03.07.2019 по 09.07.2019 фахівцем податкового органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача, за результатами якої складено акт від 16.07.2019 №886/16-31-14-03-14/40646006 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлені порушення платником податків вимог, зокрема підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14, підпункту 269.1.2 пункту 269.1 статті 269, пунктів 288.2, 288.3 статті 288, пунктів 285.1, 285.2 статті 285, пункту 286.2 статті 286, пункту 288.7 статті 288, пункту 289.1 статті 289, підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, що призвело до заниження орендної плати за землю за 2017 рік на 92 468,88 грн та за 2018 рік на 616 459,21 грн.
05.08.2019 на підставі акта перевірки згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України керівником податкового органу прийнято податкове повідомлення-рішення №0010121403, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати орендної плати з юридичних осіб в загальному розмірі 886 160,11 грн, з яких 708 928,09 грн - основний платіж та 177232,02 грн - штрафні (фінансові) санкції (штрафи), застосовані на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.
Підставою для збільшення грошового зобов`язання з орендної плати став висновок податкового органу про те, що позивач у спірний період розрахував орендну плату за землю виходячи з нормативної грошової оцінки у розмірі 32 308 668,60 грн, що зазначена у витязі від 11.10.2016 вих.№15/86-16, у якому Коефіцієнт Кф визначено для Земель, що зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво - 0,5, виходячи з цільового призначення земельної ділянки з кадастровим номером 5310436100:08:001:0108 по вул. Богдана Хмельницького, 3, у м. Кременчуці Полтавської області загальною площею 68133 кв.м. - Землі житлової забудови (код КВЗУ 007.00 - Землі під житловою забудовою).
Згідно з наявним в матеріалах справи розрахунком податкового зобов`язання, податковим органом здійснено позивачу перерахунок орендної плати з юридичних осіб, виходячи з нормативної грошової оцінки земельної ділянки 68 494 786,23 грн, починаючи з 07.11.2017 згідно з витягом із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 07.11.2017 № 666/0/212-17, у якому Коефіцієнт Кф визначено для Земель житлової забудови - 1,0.
Крім того, згідно з наявною в матеріалах справи інформацією Головного управління Держгеокадастру у Полтавській області, нормативно-грошова оцінка земельної ділянки за адресою м. Кременчук, вул. Б.Хмельницького, 3 з кадастровим номером 5310436100:08:001:0108 становить: 2016 рік до 02.09.2016 - 77541456,93 грн, 2016 рік після 02.09.2016 - 64618018,53 грн, 2017 рік - 68494786,23 грн, 2018 рік - 68494786,23 грн (а. с. 223).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
13. У доводах касаційної скарги позивач посилається на відсутність у податкового органу підстав для проведення перевірки, визначених пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, що не враховано судами попередніх інстанцій.
Зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції неправильно застосували пункт 286.2 статті 286, пункти 288.1, 288.4 статті 288, підпункт 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, статті 13, 21 Закону України "Про оренду землі", внаслідок чого суди дійшли помилкового висновку про законність нарахування відповідачем позивачу орендної плати за користування земельною ділянкою комунальної власності.
Вказує, що на момент укладання Додаткової угоди від 18.10.2016 до Договору оренди від 02.09.2016 року, коефіцієнт Кф для земель, які зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво, становив 0,5. Кременчуцька міська рада Полтавської області в порушення Закону України "Про оренду земель" не прийняла рішення про проведення нормативної грошової оцінки земель м. Кременчука, тому починаючи з 2017 року в м. Кременчуці відсутня така оцінка. Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 № 489 "Про затвердження Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів", зареєстрованого в Міністерстві юстиції Україні 19.12.2016 за № 1647/29777, змінений коефіцієнт Кф з 0,5 на 1,0. Зазначений коефіцієнт є одним із факторів, який в сукупності з іншими, враховується при визначенні нормативної грошової оцінки земельної ділянки. Але у зв`язку з відсутністю затвердженої технічної документації з нормативної грошової оцінки земель в м. Кременчуці, на думку позивача, зазначений коефіцієнт застосовуватися не може. Позивач доводить, що сплачував орендну плату з дотриманням підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України.
Підприємство посилається на те, що суди попередніх інстанцій застосували пункт 288.5 статті 288 Податкового кодексу України без врахування висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 20 червня 2018 року у справі № 813/3819/17, згідно з яким "…Розмір та умови внесення орендної плати відповідно до пункту 288.4 тієї самої статті встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем", "…Податковий кодекс України у пункті 288.5 статті 288 визначає тільки обмеження щодо максимального та мінімального розміру орендної плати за землю. За цим виключенням, питання щодо розміру орендної плати регулюються виключно договором оренди", "…зміна індексації нормативної грошової оцінки є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками. Зазначене не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати.". Відтак, відповідач не є стороною договору оренди землі, прийнявши спірне податкове повідомлення-рішення фактично змінив умови договору в частині визначення збільшення розміру орендної плати, що в свою чергу є порушенням норм матеріального права та умов договору.
14. 16.03.2020 до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому податковий орган просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
15. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин).
Підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII - орендна плата).
Підпункт 14.1.147 пункту 14.1 статті 14.
Плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Стаття 269.
Платниками податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.
Підпункт 271.1.1 пункту 271.1 статті 271.
Базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.
Пункт 271.2 статті 271.
Рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.