ПОСТАНОВА
Іменем України
17 березня 2020 року
Київ
справа №814/2675/15
касаційне провадження №К/9901/19411/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва ГУ ДФС у Миколаївській області (далі - Інспекція) на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 03.11.2015 року (суддя - Желєзний І.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2016 року (головуючий суддя - Милосердний М.М., судді - Бітов А.І., Ступакова І.Г.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Никос-Центр" (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва ГУ ДФС у Миколаївській області, правонаступником якої є Державна податкова інспекція у Центральному районі міста Миколаєва ГУ ДФС у Миколаївській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
У серпні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Інспекції № 0000132202 від 23.01.2015.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що відповідач протиправно дійшов висновку про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ "Акромбуд", оскільки факт виконання договорів підтверджується належним чином оформленими первинними документами, крім того, отримані позивачем від ТОВ "Аркомбуд" деталі та вузли металоконструкцій і трубопроводів були перевезені в с. Миколаївське Жовтневого району Миколаївської області за місцем виконання робіт за договорами підряду № S-11-675 від 06.06.2014, № S-11-378 від 11.03.2014, укладеними з ТОВ "Сандора", що підтверджується товарно-транспортною накладною № АВ3214246 від 02.06.2014, подорожнім листом № 006501 від 02.06.2014, товарно-транспортною накладною № АВ3214249 від 03.06.2014, подорожнім листом № 956931 від 03.06.2014, товарно-транспортною накладною № АВ3214252 від 04.06.2014, подорожнім листом № 006503 від 04.06.2014, товарно-транспортною накладною № АВ3214269 від 12.06.2014, подорожнім листом № 006509 від 12.06.2014, товарно-транспортною накладною № АВ3214272 від 18.06.2014, подорожнім листом № 006520 від 08.06.2014, товарно-транспортною накладною № АВ3214285 від 25.06.2014, подорожнім листом № 006521 від 25.06.2014, вказані деталі та вузли металоконструкцій і трубопроводів використані Товариством при виконанні робіт за договорами підряду № S-11-675 від 06.06.2014, № S-11-378 від 11.03.2014, укладеними з ТОВ "Сандора", що підтверджується актом прийняття виконаних будівельних робіт за квітень 2014 від 25.04.2014, підсумковою відомістю ресурсів, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт (і витрати) за квітень 2014 від 25.04.2014, актом прийняття виконаних будівельних робіт за травень 2014 від 20.05.2014, підсумковою відомістю ресурсів, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт (і витрати) за травень 2014 від 20.05.2014, актом прийняття виконаних будівельних робіт за червень 2014 від 19.06.2014, підсумковою відомістю ресурсів, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за червень 2014 від 19.06.2014.
Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 03.11.2015 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2016 року, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 23.01.2015 №0000132202.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Аркомбуд" були реально (фактично) здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, операції пов`язані з господарською діяльністю Товариства, деталі та вузли металоконструкцій і трубопроводів були використані Товариством при виконанні робіт за договорами підряду № S-11-675 від 06.06.2014, № S-11-378 від 11.03.2014, укладеними з ТОВ "Сандора", що також підтверджується належним чином складеними первинними документами, всі учасники господарських операцій володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю, а висновок Інспекції про безтоварність зазначених господарських операцій є таким, що не відповідає дійсності, не ґрунтується на нормах законодавства України та не підтверджений будь-якими доказами.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 27.12.2016 року відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою відповідача.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що при незначному штаті працюючих осіб ТОВ "Аркомбуд" задекларована діяльність, яка потребує участі більшої кількості людей, в тому числі зі спеціальною освітою, відповідно до акту ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 13.08.2014 №1851/26-59-22-08/39037111 "Про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ "Аркомбуд" щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період червень 2014 року" підприємство відсутнє за місцезнаходженням, що може свідчити про надання Товариству первинних бухгалтерських документів та податкових накладних без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об`єкту оподаткування, несплати податків.
Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 16.03.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив справу до попереднього розгляду на 17.03.2020.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача його процесуальним правонаступником - Державною податковою інспекцією у Центральному районі міста Миколаєва ГУ ДФС у Миколаївській області.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що в листопаді 2014 Інспекцією проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань правомірності формування податкового кредиту при здійсненні правових відносин з контрагентом-постачальником ТОВ "Аркомбуд" за червень 2014, результати якої оформлено актом №3052/14-04-22-02/25375540 від 28.11.2014.
У ході перевірки відповідач дійшов висновку про порушення суб`єктом господарювання пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, в зв`язку з оформленням безтоварних господарських операцій з ТОВ "Аркомбуд", що призвело до заниження податку на додану вартість на 56500,00 грн.
За наслідками перевірки Інспекцією 23.01.2015 прийнято податкове повідомлення-рішення №0000132202, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 84750,00 грн., з яких 56500,00 грн. - основного зобов`язання та 28250,00 грн. - штрафних санкцій.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Відповідно до абзаців 1 та 2 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.