ПОСТАНОВА
Іменем України
03 лютого 2020 року
м. Київ
справа №520/731/19
адміністративне провадження №К/9901/27106/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Ханової Р.Ф., Гусака М.Б.,
секретар судового засідання Кривда В.І.,
представники: позивача - Коновалов М.І., відповідача - не з`явився,
розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2019 (головуючий суддя - Присяжнюк О.В., судді - Любчич Л.В., Спаскін О.А.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТД ВІСКОНТІ" до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "ТД ВІСКОНТІ" (далі - ТОВ "ТД ВІСКОНТІ", Товариство, позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ГУ ДФС, відповідач) від 28.12.2018 №00005031403, №00005041403, №00005051403 про зменшення Товариству суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 351ʼ 145,00 грн, про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 384ʼ 835,00 грн та суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 232ʼ 113,75 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ "ТД ВІСКОНТІ" посилалось на те, що висновки в акті перевірки від 07.12.2018 №5121/20-40-14-03-07/38772095, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам щодо стану податкового обліку Товариства, зокрема податкового обліку з податку на прибуток за 2015 рік. Так, зробивши висновок про не відповідність задекларованого позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2015 рік даним бухгалтерського обліку, контролюючий орган не взяв до уваги виправлення Товариством самостійно виявленої помилки у декларації з податку на прибуток за 2014 рік в податковій декларації за 2015 рік із зазначенням 2014 року як звітного періоду, за який виправлено помилку. Господарські операції Товариства з ТОВ "Борисфен Груп ЛТД", ТОВ "Компані плазма" і ТОВ"Фабіус Трейд", фінансові показники яких контролюючий орган не визнав такими, що підлягають відтворенню в податковому обліку, підтверджені належно оформленими первинними документами, які були надані під час перевірки (видаткові накладні, податкові накладна, документи про перевезення товару (товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт з перевезення), платіжні документи (платіжні доручення)). Операції з цими контрагентами були спрямовані на досягнення реальної господарської мети, відповідають напрямкам господарської діяльності їх учасників, а те, що контрагенти є учасниками кримінальних проваджень, на що, як на підставу виключення з податкового обліку Товариства сум витрат та сум ПДВ посилається контролюючий орган, не є безумовною підставою для висновку про фіктивність/безтоварність операцій. Так само, підтверджені документально витрати Товариства з придбання послуг з переробки давальницької сировини у ТОВ "ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ", а тому висновок контролюючого органу про завищення собівартості реалізованої Товариством продукції, виробництва якої стосуються ці послуги, є помилковим.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 28.03.2019 в позові відмовив з тих підстав, що обставини щодо безтоварності операцій Товариства з ТОВ "Компані плазма" та з ТОВ "Борисфен Груп ЛТД", так само як обставини щодо розбіжності задекларованих Товариством та його контрагентом ТОВ"Фабіус Трейд" даних податкового обліку підтверджуються доказами у справі; в уточнюючій податковій декларації з податку на прибуток підприємства (від 22.03.2016 реєстраційний №9276550460) задекларовано лише показники діяльності за 2015 рік; витрати з придбання послуг з переробки давальницької сировини у ТОВ "ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ" Товариство документально не підтвердило.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 08.07.2019 рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 28.12.2018 №№00005031403, 00005041403, 00005051403.
Висновок суду апеляційної інстанції про задоволення позову вмотивований тим, що у судовому процесі встановлено, що уточнення в декларації з податку на прибуток за 2015 рік (від 22.03.2016 реєстраційний №9276550460) стосуються фінансових показників діяльності Товариства в 2014 році, тому висновок відповідача про невідповідність задекларованої суми доходу за 2015 рік даним бухгалтерського обліку на 7ʼ907ʼ567,00 грн та заниження доходу на цю суму є безпідставним. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідач не довів нереальність господарських операцій позивача з ТОВ "Компані плазма", ТОВ "Борисфен Груп ЛТД" і ТОВ "Фабіус Трейд", визнав достатніми надані позивачем докази на підтвердження реальності цих операцій, взявши до уваги також відсутність вироку суду щодо засновників/керівників зазначених контрагента про визнання винними за вчинення злочину, зокрема за фіктивне підприємництво.
ГУ ДФС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Доводи відповідача обґрунтовані посиланням на обставини, встановлені у ході податкової перевірки, яким, на його думку, суд апеляційної інстанції надав неналежну оцінку.
Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач у відзиві на скаргу просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.
У судовому засіданні суду касаційної інстанції представник позивача заперечував проти задоволення касаційної скарги, вважаючи наведені в скарзі доводи необґрунтованими та такими, що не відповідають обставинам справи.
Верховний Суд розглянув заявлене позивачем клопотання про залишення касаційної скарги без розгляду з підстав, визначених частиною четвертою статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України, та відмовив у його задоволенні як такого, що не ґрунтується на нормах процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки, викладені у акті від 07.12.2018 №5121/20-40-14-03-07/38772095 "Про результати планову виїзну документальну перевірку ТОВ "ТД ВІСКОНТІ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017".
Перевіркою встановлено, що позивач порушив, зокрема норми підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), в результаті чого занизив податок на прибуток за 2015, 2016, 2017 роки на загальну суму 333ʼ 404,00 грн, ПДВ за квітень 2015 року - грудень 2017 року на загальну суму 185ʼ 858,00 грн, завищив податковий кредит за січень 2016 року - грудень 2017 року на загальну суму 184ʼ 981,00 грн та від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2015 рік на 351ʼ 145,00 грн.
У акті перевірки зазначено, що:
1) Товариство занизило рядок 02 декларації "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень/стандартів/бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності" за 2015 рік на 698ʼ 500,00 грн та завищило від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток по рядку 02 за 2015 рік на 351ʼ 145,00 грн. До такого висновку контролюючий орган дійшов на підставі співставлення даних декларації за 2015 рік та даних бухгалтерського обліку Товариства за цей податковий звітний період та виявлену внаслідок цього не відповідність у бік заниження оподатковуваного доходу на 7ʼ907ʼ567,00 грн. При цьому контролюючий орган відхилив пояснення Товариства, що в декларації за 2015 рік ним була виправлена самостійно виявлена помилка щодо розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2014 рік, оскільки Товариство виправило помилку не у спосіб, встановлений наказом Міністерства фінансів України ʼʼПро затвердження податкової декларації з податку на прибуток підприємствʼʼ від 20.10.2015 №897.
2) Товариство завищило собівартість реалізованої готової продукції (рядок 2050 ʼʼСобівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)ʼʼ форми №2 ʼʼЗвіт про фінансові результатиʼʼ) на загальну суму 924ʼ 910,00 грн, в тому числі: за 2016 рік - на 665ʼ 154,00 грн, за 2017 рік - на 259ʼ 756,00 грн, оскільки документально не підтвердило витрати в такому розмірі на придбання послуг з переробки давальницької сировини у ТОВ ʼʼВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТʼʼ. Такий висновок контролюючого органу вмотивований тим, що з наданих позивачем документів (звіту ТОВ ʼʼВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТʼʼ про перероблену сировину та накладної на виготовлену продукцію) неможливо визначити, яка саме сировина була використана для виготовлення продукції (маргарину), а відтак відшкодовані позивачем ТОВ ʼʼВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТʼʼ витрати в розмірі 924ʼ 910,00 грн як вартість сировини, не підтверджені документами. При цьому контролюючий орган не взяв до уваги надані позивачем акти на списання сировини ТОВ ʼʼВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТʼʼ, вказавши, що ці операції в бухгалтерському обліку Товариства не відображені.
Цими ж підставами обґрунтовано і висновок в акті перевірки про завищення Товариством податкового кредиту за січень - жовтень 2016 року, січень - грудень 2017 року на 184ʼ981,00 грн.
3) У ході перевірки підтверджено реалізацію товару по Д-ту рахунка 361 ʼʼрозрахунки з вітчизняними покупцямиʼʼ в червні 2016 року на суму 218ʼ 000,00 грн (у зв`язку з відсутністю його на балансі), однак не на користь ТОВ ʼʼБОРИСФЕН-ГРУП-ЛТДʼʼ, щодо операцій з яким Товариство надало облікові документи, а інших осіб. Зараховані на рахунок Товариства від ТОВ ʼʼБОРИСФЕН-ГРУП-АТДʼʼ кошти у сумі 218ʼ 000,00 грн визнані такими, що не пов`язані з постачанням товарів. За висновком контролюючого органу отримані від ТОВ "БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД" кошти, відображені Товариством у складі доходу від реалізації, Товариство мало враховувати у складі інших доходів як такі, що не пов`язані з постачанням товарів, в результаті чого Товариство занизило дохід за 2016 рік на 218ʼ 000,00 грн. Підставою для таких висновків стали відомості, отримані в результаті опрацювання зібраної податкової інформації, а саме: ТОВ ʼʼБОРИСФЕН-ГРУП-ЛТДʼʼ не подає і не подавало податкової звітності з податку на прибуток чи з єдиного податку, остання податкова звітність з ПДВ була подана за жовтень 2016 року; згідно з даними з АІС ʼʼПодатковий блокʼʼ та Єдиного реєстру податкових накладних встановлено невідповідність реалізованих та придбаних товарів (придбання: кукурудза, олія, макуха соняшникова, маргарин, фторопласт, дитячі товари та іграшки, рибальські принади, сальник, лампи, гайки, гвинти, фрукти, овочі, інше; постачання товарів невідомого походження: смартфони, мобільні телефони, планшети, плити газові, холодильники, телевізори, мультиварки, навушники, борошно пшеничне, засоби гігієни, вода, соки, речі, що були у користуванні, цукерки, м`ясо куряче, інше). За даними з Єдиного державного реєстру судових рішень ТОВ ʼʼБОРИСФЕН-ГРУП-ЛТДʼʼ є учасником кримінальних проваджень, порушених за фактом фіктивного підприємництва: №32017100060000101 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України; №32017140000000002 - за попередньою правовою кваліфікацією кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 212 Кримінального кодексу України; №42017000000003132 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України; №4201622109000016 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 364 Кримінального кодексу України; №42016100000001129 - за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 3 статті 212, частиною 2 статті 364, частиною 4 статті 190 Кримінального кодексу України.
З цих підстав господарська діяльність ТОВ "БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД" кваліфікована як така, що має ознаки фіктивності.
4) Операції між позивачем та ТОВ ʼʼКОМПАНІ ʼʼПЛАЗМʼʼ з придбання товару (сорбіту калію), за результатами яких позивач включив до собівартості продукції витрати в сумі 10ʼ833,00 грн та до податкового кредиту в податковому обліку за квітень 2015 року ПДВ в сумі 2166,67 грн, є безтоварними. Підтвердженням безтоварності господарських операцій з цим контрагентом, за висновком контролюючого органу, є те, що: позивач під час перевірки не надав довіреність на отримання товарно-матеріальних цінностей у ТОВ ʼʼКОМПАНІ ʼʼПЛАЗМАʼʼ, документи про перевезення товару та сертифікати якості; за результатами аналізу податкової інформації стосовно ТОВ ʼʼКОМПАНІ ʼʼПЛАЗМАʼʼ встановлено, що правомірність декларування ТОВ ʼʼКОМПАНІ ʼʼПЛАЗМАʼʼ ПДВ за квітень 2015 року не підтверджена; ТОВ ʼʼКОМПАНІ ʼʼПЛАЗМАʼʼ є учасником кримінальних проваджень: №32015050390000045, порушеного за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 та частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України; №32017040230000004 - за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205 та частинами 1, 3 статті 212 Кримінального кодексу України; №32014050000000067 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 та частиною 1 статті 365 Кримінального кодексу України.
5) ТОВ ʼʼТД ʼʼВІСКОНТІʼʼ завищило податковий кредит по операціях з ТОВ "ФАБІУС ТРЕЙД" за серпень, вересень 2015 року на загальну суму 710,00 грн. Такий висновок в акті перевірки зроблений на підставі співставлення сум податкових зобов`язань ТОВ "ФАБІУС ТРЕЙД" та сум податкового кредиту Товариства за обліковими даними ДФС.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Цим приписам закону постанова суду апеляційної інстанції відповідає лише частково.
Визначення давальницької сировини наведено у підпункті 14.1.41 пункту 14.1 статті 14 ПК - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі.
Особливість операцій з давальницькою сировиною полягає у тому, що передавальна сторона зберігає за собою право власності на вихідну сировину (матеріали), яка передана на переробку, а також на готову продукцію, отриману в результаті переробки, а переробник лише надає послуги з переробки. У ЦК договори давальницької переробки окремо не виділені. Такі договори відносять до договорів підряду з виконанням роботи з матеріалу замовника (стаття 840 ЦК). Згідно з положеннями цієї статті підрядник відповідає за неправильне використання матеріалу замовника і зобов`язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок.
Чинним законодавством не заборонено придбання сировини виконавцем робіт з переробки давальницької сировина для замовника з відшкодуванням замовником відповідних витрат виконавцю.
Додатковою угодою від 01.10.2015 №1 до договору про надання послуг з переробки давальницької сировини від 01.07.2015 №1, укладеного між ТОВ ʼʼВП ʼʼСлобожанський продуктʼʼ (виконавець) та ТОВ ʼʼВісконтіʼʼ (замовник), погоджено, що замовник, наряду з оплатою послуг з переробки давальницької сировини, додатково компенсує витрати виконавця на сировину, використану у процесі переробки давальницької сировини (а.с. 161, т. 1-й).