ПОСТАНОВА
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
04 грудня 2019 року
м. Київ
Справа № 520/3939/19 (Пз/9901/10/19)
Провадження № 11-1111заі19
Велика Палата Верховного Суду у складі:
головуючого судді Князєва В. С.,
судді-доповідача Анцупової Т. О.,
суддів Антонюк Н. О., Бакуліної С. В., Британчука В. В., Власова Ю. Л., Гриціва М. І., Данішевської В. І., Єленіної Ж. М., Золотнікова О. С., Кібенко О. Р., Лобойка Л. М., Лященко Н. П., Прокопенка О. Б., Пророка В. В., Рогач Л. І., Ситнік О. М., Ткачука О. С., Уркевича В. Ю., Яновської О. Г.,
за участю:
секретаря судового засідання Яроша Д. В.,
позивача - ОСОБА_1,
представника позивача - Рябко Р.О.,
представника відповідача - Виноградова В.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області (правонаступник Головного управління ДФС у Харківській області) на рішення Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 02 вересня 2019 року (у складі колегії суддів Ханової Р. Ф., Гончарової І. А., Гусака М. Б., Олендера І. Я., Юрченко В. П.) у зразковій справі № 520/3939/19 (Пз/9901/10/19) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправною та скасування вимоги,
УСТАНОВИЛА:
Рух справи
1. У квітні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, у якому просив: визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ГУ ДФС у Харківській області) від 04 березня 2019 року № Ф-141392-17 про сплату боргу (недоїмки) у розмірі 8 024,60 грн; судові витрати покласти на відповідача.
2. На обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що вказана вимога є необґрунтованою, протиправною, прийнята з порушенням вимог чинного податкового законодавства та законодавства у сфері загальнообов`язкового державного соціального страхування, тому підлягає скасуванню.
Позивач зауважує, що він є фізичною особою - підприємцем, перебуває на спрощеній системі оподаткування; здійснює діяльність за кількома видами КВЕД: 69.10 "Діяльність у сфері права" (основний), 74.90 "Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.", 66.21 "Оцінювання ризиків та завданої шкоди"; до того ж є судовим експертом з правом проведення автотоварознавчих експертиз за спеціальністю 12.2 "Визначення вартості колісних транспортних засобів та розміру збитку, завданого власнику транспортного засобу", який здійснює свою діяльність на підставі свідоцтва № 1836, виданого Міністерством юстиції України.
Посилаючись на положення пунктів 63.1, 63.2, 63.5 статті 63, пунктів 65.2, 65.4 статті 65 Податкового кодексу України, які регулюють порядок обліку платників податків та порядок обліку самозайнятих осіб, позивач доводить, що особа, взята на облік як самозайнята особа, яка здійснює підприємницьку діяльність, не повинна повторно ставати на облік та подавати документи як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність, і наголошує на тому, що оскільки його судово-експертна діяльність підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, то доходи, отримані від здійснення такої діяльності, підлягають оподаткуванню згідно зі статтею 178 Податкового кодексу України лише у випадку, якщо така особа не зареєстрована як фізична особа - підприємець.
Крім того, посилаючись на положення пункту 2 частини першої статті 1, пунктів 4, 5 частини першої статті 4, пункту 3 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон № 2464-VI) та факти сплати єдиного внеску кожного місяця 2018 року в розмірі мінімального страхового внеску, позивач доводить, що виконання вимоги призведе до подвійної сплати єдиного внеску за результатами здійснення тієї ж самої господарської діяльності. Звертає увагу суду на те, що оскаржуваною вимогою не визначено періоду, за який утворилася заборгованість, та не наведено детального розрахунку недоїмки в розрізі кожного місяця.
3. Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2019 року відкрито провадження у цій справі.
4. 24 квітня 2019 року до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в порядку статті 290 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) надійшло подання судді Харківського окружного адміністративного суду про розгляд Верховним Судом цієї типової справи як зразкової.
5. Доцільність розгляду Верховним Судом цієї справи як зразкової обґрунтовано тим, що у провадженні Харківського окружного адміністративного суду перебувають справи № 520/1529/19, 520/1911/19, 520/2216/19, 520/2731/19, 520/2948/19, 520/3017/19, 520/3191/19, 520/3250/19, 520/3251/19, 520/3500/19, 520/3528/19, 520/3679/19, 520/3703/19, які є типовими зі справою № 520/3939/19. Зокрема, відповідачем у названих справах є територіальний орган ДФС України, а спір виник фактично з приводу застосування положень пункту 5 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до правовідносин стосовно сплати самозайнятою особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) у межах провадження незалежної професійної діяльності (наукової, літературної, артистичної, художньої, освітньої, викладацької діяльності, медичної, адвокатської, нотаріальної практики, релігійної (місіонерської) діяльності).
6. Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21 травня 2019 року відкрито провадження у зразковій адміністративній справі № 520/3939/19.
7. Рішенням Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 02 вересня 2019 року позов ОСОБА_1 задоволено.
Визнано протиправною та скасовано вимогу ГУ ДФС у Харківській області від 04 березня 2019 року № Ф-141392-17 про сплату боргу (недоїмки) у розмірі 8 024,60 грн.
Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській області сплачений судовий збір у розмірі 768,40 грн та судові витрати, пов`язані з розглядом справи, у сумі 5 583 грн.
8. Не погодившись із таким рішенням, Головне управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області) подало апеляційну скаргу з тих підстав, що оскаржуване рішення прийняте Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права. В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 02 вересня 2019 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити ОСОБА_1 в задоволенні позовних вимог.
9. Велика Палата Верховного Суду ухвалою від 15 жовтня 2019 року відкрила апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС у Харківській області та призначила справу до апеляційного розгляду в судовому засіданні на 04 грудня 2019 року.
10. 13 листопада 2019 року до Великої Палати Верховного Суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач просить залишити апеляційну скаргу ГУ ДПС у Харківській області без задоволення, а рішення Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 02 вересня 2019 року - без змін.
11. 09 жовтня 2019 року до Великої Палати Верховного Суду від ГУ ДПС у Харківській області надійшло клопотання про заміну сторони у справі. Автор цього клопотання просив замінити відповідача у справі № 520/3939/19 - з ГУ ДФС у Харківській області на його правонаступника - ГУ ДПС у Харківській області.
12. У судовому засіданні 04 грудня 2019 року Велика Палата Верховного Суду протокольною ухвалою зазначене клопотання задовольнила та замінила відповідача у справі № 520/3939/19 з ГУ ДФС у Харківській області на його правонаступника - ГУ ДПС у Харківській області.
Висновки суду першої інстанції
Щодо ознак типових справ
13. Проаналізувавши матеріали типових справ, які були долучені до подання судді Харківського окружного адміністративного суду про розгляд Верховним Судом цієї типової справи як зразкової, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду встановив, що справи № 520/3679/19, 520/3250/19, 520/3251/19, 520/3528/19, 520/1629/19, 520/1911/19, 520/3017/19 мають типові ознаки, властиві тим, що встановлюються в межах зразкової справи.
14. Зокрема, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду вказав, що типовими ознаками, які властиві зазначеним справам та зразковій справі, є:
1) перебування позивача, який є фізичною особою - підприємцем та особою, що здійснює незалежну професійну діяльність, на обліку контролюючого органу як платника єдиного внеску;
2) установлення контролюючим органом за власною ініціативою платнику єдиного внеску - фізичній особі - підприємцю ознаки незалежної професійної діяльності, що обумовило виникнення в останнього обов`язку сформувати та подати до органів доходів і зборів окремий звіт;
3) визначення статусу фізичної особи - підприємця з ознакою здійснення незалежної професійної діяльності на рівні підзаконних нормативно-правових актів;
4) можливість подвійного нарахування єдиного внеску за результатами здійснення одного й того ж виду господарської діяльності - як підприємницької, так і незалежної професійної діяльності.
15. Водночас Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду зауважив, що справи № 520/3703/19, 520/3500/19, 520/2216/19, 520/2731/19, 520/3191/19 не підпадають під типові ознаки зразкової справи.
16. Справа № 520/2948/19, за висновками Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, не може бути віднесена до типових справ через недостатність наданих матеріалів.
Щодо вирішення справи по суті позовних вимог
17. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що позивач є фізичною особою - підприємцем, який обрав спрощену систему оподаткування, тобто є платником єдиного внеску в розумінні пункту 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI.
18. При цьому Закон № 2464-VI не визначає такого платника єдиного внеску, як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності. Фізична особа - підприємець та особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, є різними платниками єдиного внеску.
19. Водночас Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду зауважив, що чинне законодавство України не передбачає можливості взяття на облік платників єдиного внеску осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, контролюючим органом за власною ініціативою шляхом установлення ознаки незалежної професійної діяльності.
20. Крім того, дослідивши форму витягу з реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування (додаток 8 до Положення про реєстр застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування, затвердженого постановою правління Пенсійного фонду України від 18 червня 2014 року № 10-1; далі - Положення № 10-1), суд першої інстанції дійшов висновку про те, що такого статусу застрахованої особи, як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності, Положення № 10-1 не визначає.
21. Оскільки позивач не перебуває на обліку платників єдиного внеску як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність, та відповідно не подає звітності як такий платник, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду дійшов висновку про безпідставне встановлення відповідачем позивачу як платнику єдиного внеску (фізичній особі - підприємцю) ознаки незалежної професійної діяльності та нарахування на цій підставі єдиного внеску.
22. Окремо суд першої інстанції наголосив на тому, що приписи пункту 16 Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435 (далі - Порядок № 435), про обов`язок формування та подання звіту фізичною особою - підприємцем, яка має ознаку незалежної професійної діяльності, не відповідають положенням пунктів 4 та 5 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI. Особи, визначені цими пунктами, є окремими платниками єдиного внеску з певними особливостями їх обліку, різною базою нарахування єдиного внеску та порядку його сплати, а тому поєднання нормотворцем двох різних статусів платників єдиного внеску на рівні підзаконного нормативно-правового акта призводить до невідповідності норм Порядку № 435 положенням Закону № 2464-VI.
23. Визначення спеціального "змішаного" правового статусу на рівні підзаконного нормативного-правового акта (Порядку № 435) з огляду на невідповідність положенням Закону № 2464-VI є неправомірним, а тому не повинно братися до уваги в контексті правозастосовної діяльності.
24. Отже, оскільки процедура взяття на облік платників єдиного внеску хоч і була встановлена нормативно-правовим актом, однак у частині визначення типів (видів) платників єдиного соціального внеску не відповідала Закону № 2464-VI, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду дійшов висновку, що немає підстав вважати, що дії органу, який використовував таку процедуру відповідали принципам належного врядування, оскільки надано перевагу приписам нормативно - правового акта, нижчого за ієрархією від указаного Закону.
Короткий зміст та обґрунтування наведених в апеляційній скарзі вимог
25. В апеляційній скарзі скаржник зазначає, що у розумінні Закону № 2464-VI фізичні особи - підприємці та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, є окремими платниками єдиного внеску з різною базою нарахування такого внеску. Водночас жодною нормою вказаного Закону не виключено можливості поєднання декількох категорій платників єдиного внеску в одній особі.
26. Скаржник також зазначає про процедуру взяття на облік платників податків, яка передбачає, що якщо фізична особа зареєстрована як підприємець і при цьому провадить незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується в контролюючих органах як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності.
27. При цьому скаржник наголошує на тому, що фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності - це не окремий вид платників єдиного внеску, а юридичне формулювання, яке вказує на те, що особа одночасно здійснює як підприємницьку, так і незалежну професійну діяльність, а тому в розумінні Закону № 2464-VI така особа має одночасно виконувати обов`язки платника єдиного внеску як підприємця та обов`язки платника єдиного внеску як особи, що провадить незалежну професійну діяльність.
28. Окремо скаржник звертає увагу на те, що суд першої інстанції не надав правової оцінки положенням пункту 4 розділу VI Порядку обліку платників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 листопада 2014 року № 1162, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 грудня 2014 року за № 1553/26330 (далі - Порядок № 1162), де закріплено право контролюючого органу брати на облік платників єдиного внеску, якщо при здійсненні своїх функцій на підставі відповідних державних реєстрів установлено, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, не перебуває на такому обліку.
29. Водночас скаржник вважає, що суд першої інстанції зробив хибний висновок про невідповідність пункту 16 Порядку № 435 про обов`язок формування та подання звіту фізичною особою - підприємцем з ознакою незалежної професійної діяльності положенням пунктів 4 та 5 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI.
Позиція позивача щодо апеляційної скарги
30. У відзиві на апеляційну скаргу ОСОБА_1 зазначає, що позиція ГУ ДПС у Харківській області про те, що якщо характеристики підприємницької діяльності та незалежної професійної діяльності поєднуються в одній особі, така особа повинна сплачувати єдиний внесок двічі - як фізична особа - підприємець та як особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, є помилковою, оскільки ґрунтується на положеннях пункту 16 Порядку № 435, який суперечить положенням акта вищої юридичної сили, а саме Закону № 2464-VI. При цьому відповідач не наводить жодних переконливих аргументів, які б свідчили про хибність такого висновку суду першої інстанції.
31. Позивач наголошує на помилковості висновку ГУ ДПС у Харківській області про те, що особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність та одночасно є фізичними особами - підприємцями - платниками єдиного внеску, повинні сплачувати єдиний внесок двічі, оскільки страхується одна особа, яка й буде отримувати гарантії від системи загальнообов`язкового державного соціального страхування.
32. Також ОСОБА_1 зауважує, що відповідач, посилаючись на пункт 4 розділу VI Порядку № 1162 як на правову підставу наявності повноважень самостійно встановлювати ознаку незалежної професійної діяльності, ігнорує імперативний припис цього ж пункту про те, що сам контролюючий орган повинен повідомити особу про необхідність подати заяву за формою 1-ЄСВ для взяття на облік, якщо така особа не перебуває на обліку або знята з обліку та якщо такі відомості стали відомі органу контролю із джерел, визначених цим же пунктом.
Обставини справи, установлені судом першої інстанції
33. ОСОБА_1 є фізичною особою - підприємцем із 30 вересня 2016 року, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань внесено відомості за № 24800000000187056, та перебуває на податковому обліку в Київському управлінні ГУ ДФС у Харківській області з 30 вересня 2016 року.
34. Згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань позивач є платником єдиного податку 3 групи, видами діяльності якого за КВЕД є: 69.10 "Діяльність у сфері права" (основний); 74.90 "Інша професійна, наукова та технічна діяльність"; 66.21 "Оцінювання ризиків та завданої шкоди"; 66.22 "Діяльність страхових агентів і брокерів"; 66.29 "Інша допоміжна діяльність у сфері страхування та пенсійного забезпечення"; 82.99 "Надання інших допоміжних комерційних послуг, н. в. і. у.".
35. Також ОСОБА_1 є судовим експертом із правом проведення автотоварознавчих експертиз за спеціальністю 12.2 "Визначення вартості колісних транспортних засобів та розміру збитку, завданого власнику транспортного засобу" та провадить свою діяльність на підставі свідоцтва від 28 жовтня 2016 року № 1836, виданого Міністерством юстиції України.
36. Позивач як фізична особа - підприємець за 2018 рік сплатив єдиний соціальний внесок на суму 9 828,72 грн, що підтверджують наявні в матеріалах справи копії платіжних доручень від 17 лютого 2018 року № 1513428603, від 18 березня 2018 року № 1513428605, від 14 квітня 2018 року № 1513428607, від 14 травня 2018 року № 1513428609, від 14 червня 2018 року № 1513428611, від 11 липня 2018 року № 1513428613, від 02 серпня 2018 року № 1513428616, від 06 вересня 2018 року № 58, від 11 жовтня 2018 року № 58, від 14 листопада 2018 року № 59, від 06 грудня 2018 року № 61, від 12 січня 2019 року № 63.
37. 04 березня 2019 року ГУ ДФС у Харківській області прийняло вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-141392-17, згідно з якою позивачу як фізичній особі нараховано суму боргу зі сплати єдиного соціального внеску в розмірі 8 024,60 грн відповідно до статті 25 Закону № 2464-VI.
38. Вважаючи вказану вимогу про сплату боргу (недоїмки) протиправною, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
ПОЗИЦІЯ ВЕЛИКОЇ ПАЛАТИ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Релевантні джерела права й акти їх застосування
39. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
40. Згідно зі статтею 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
41. Статтею 92 Конституції України передбачено, що виключно законами України визначаються, зокрема, основи соціального захисту, форми і види пенсійного забезпечення і виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
42. Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначаються Законом № 2464-VI.
43. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску (частина друга статті 2 Закону № 2464-VI).
44. Пунктом 1 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI визначено, що Державний реєстр загальнообов`язкового державного соціального страхування - це організаційно-технічна система, призначена для накопичення, зберігання та використання інформації про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, його платників та застрахованих осіб, що складається з реєстру страхувальників та реєстру застрахованих осіб.