ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 грудня 2019 року
Київ
справа №2а-9645/12/2670
адміністративне провадження №К/9901/2540/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Бившевої Л.І., суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В., розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Будсім" на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.03.2014 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будсім" до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі міста Києва ДПС (правонаступник - Головне управління ДПС у м. Києві) про скасування податкових повідомлень-рішень,
за участю:
секретаря судового засідання - Савченко А.А.,
представника відповідача - Заруцького Р.І.,
У С Т А Н О В И В:
ТОВ "Будсім" подало до суду позов, в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.06.2012 № 00026422-8 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 4 983 286 грн за основним платежем та в сумі 997 896 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та від 12.06.2012 № 0000581705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 249,05 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач щодо податкового повідомлення-рішення про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств зазначає, що вексельні зобов`язання для позивача продовжують буди дійсними незалежно від стану окремих учасників вексельного обігу, оскільки векселі мають конкретні дати настання строку платежу та знаходяться в обігу. Твердження контролюючого органу про те, що позивач завищив витрати від операцій з векселями в сумі 15 966 335 грн, оскільки неправомірно включив до складу витрат 16 201 000 грн - суму векселів власної емісії, не базується на фактичних даних та спростовується обліковими регістрами підприємства з руху векселів. Позивач здійснює податковий облік доходів і витрат за операціями з векселями на забалансовому рахунку "ВК" за допомогою бухгалтерської програми "ІС-підприємство 7.7". Зазначені дані були надані до перевірки та свідчать, що вартість виданих у якості розрахунку за отримані матеріальні цінності векселі від 30.09.2010 № АА 1211468, від 31.12.2010 № АА 2062594, від 31.12.2010 № АА 2062596 взагалі не брали участі у формуванні податкового обліку для визначення фінансового результату від операцій з цінними паперами. Окрім того, позивач мав право розрахуватися за придбані товари - векселі векселями власної емісії, оскільки це не суперечить вимогам Уніфікованого закону про переказні векселі та прості векселі, Закону України "Про обіг векселів в Україні" та Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Щодо податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій з податку з доходів фізичних осіб за несвоєчасну сплату цього податку позивач зазначає, що контролюючий орган в акті перевірки не вказав сум податку, період затримки сплати, розрахунок штрафних санкцій. Так у травні-вересні 2019 року позивач помилково сплатив податок з доходів фізичних осіб в сумі 216,78 грн на розрахунковий рахунок для сплати податку на додану вартість, при цьому в платіжних дорученнях призначення платежу, код бюджетної класифікації, отримувач та банк отримувача зазначені правильно, кошти як помилково зараховані не були повернуті і до травня 2012 були відсутні відомості про неналежну сплату цього податку, що свідчить про те, що кошти надійшли до бюджету. Щодо сплати податку з доходів фізичних осіб за 2010-2011 рік, то її було здійснено на належний рахунок, своєчасно та повністю.
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 21.08.2012 позов задовольнив повністю. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 12.06.2012 № 00026422-8 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 4 983 286 грн за основним платежем та в сумі 997 896 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та від 12.06.2012 № 0000581705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 249,05 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що придбані позивачем у ПФ "Апія", ПФ "Валькірія" векселі є товаром у розумінні пункту 1.6 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", оскільки за положеннями цієї норми всі цінні папери в усіх операціях, крім операцій з випуску та погашення, виступають як товар. Суд зазначив, що розрахунок за товар (придбані векселі) векселями власної емісії не суперечить положенням законів. Окрім того, відповідач не надав суду доводів, які б спростували твердження позивача про те, вартість виданих (емітованих) ним векселів у якості розрахунків за отримані товари (векселі) взагалі не брала участі при формуванні податкового обліку для визначення фінансового результату від операцій з цінними паперами.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 20.03.2014 скасував постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.08.2012 та відмовив в задоволенні позову.
Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції погодився з доводами відповідача про те, що у позивача виникла безповоротна фінансова допомога за операціями з ПФ "Валькірія" та ПФ "Апія у періоді, в якому постачальники товару (векселів) визнані банкрутами, оскільки відповідно до частини третьої статті 205 Господарського кодексу України господарське зобов`язання припиняється неможливістю виконання у разі ліквідації суб`єкта господарювання. Окрім того, суд апеляційної інстанції застосував положення статті 15 Закону України "Про банкрутство" від 14.05.1992 № 2343-XII, якими передбачено, що з моменту визнання боржника банкрутом припиняється підприємницька діяльність боржника та вважаються такими, що минули, строки усіх боргових зобов`язань банкрута. Суд апеляційної інстанції також погодився з доводами відповідача про завищення позивачем витрат за операціями з цінними паперами внаслідок здійснення розрахунків за придбані векселі шляхом емітування власних векселів. Щодо податкового повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку з доходів фізичних осіб суд апеляційної інстанції зазначив, що факт несвоєчасної сплати цього податку зафіксований в акті перевірки, а доводи позивача про те, що він надіслав контролюючому органу лист про помилкове зарахування податку з доходів фізичних осіб в сумі 216,78 грн на рахунок для сплати податку на додану вартість є безпідставними, оскільки цей лист надіслано вже після закінчення планової виїзної перевірки та реєстрації акта такої перевірки. Окрім того, відповідальність за правильність заповнення реквізитів розрахункового документа у відповідності до вимог Інструкції "Про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті" несе особа, яка оформила цей документ і подала до обслуговуючого банку.
ТОВ "Будсім" подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконної постанови.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 08.09.2014 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.
Верховний Суд ухвалою від 18.10.2019 призначив справу до касаційного розгляду в судовому засіданні з повідомленням сторін на 19.11.2019 о 10.00. У судовому засіданні 19.11.2019 суд оголосив перерву до 10.12.2019, 10:30.
Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 20.03.2013 № 229 Державна податкова інспекція у Солом`янському районі ДПС реорганізована шляхом приєднання до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління Міндоходів.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 06.08.2014 № 311 Державна податкова інспекція у Солом`янському районі Головного управління Міндоходів реорганізована шляхом приєднання до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС.
Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 № 237 Державна податкова інспекція у Солом`янському районі Головного управління ДФС реорганізована шляхом приєднання до Головного управління ДФС у м. Києві.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 № 296 Державна податкова інспекція у Солом`янському районі Головного управління ДФС реорганізована шляхом приєднання як структурного підрозділу до Головного управління ДФС у м. Києві.
Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 № 537 Головне управління ДФС у м. Києві реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління ДПС у м. Києві.
Враховуючи наведене, у відповідності до вимог статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції допускає заміну відповідача у справі - Державної податкової інспекції у Солом`янському районі міста Києва ДПС правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.
Підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 12.06.2012 № 00026422-8 грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 4 983 286 грн за основним платежем та в сумі 997 896 грн за штрафними (фінансовими) санкціями слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті планової виїзної перевірки за період з 01.01.2009 по 31.12.2011, про порушення вимог підпунктів 7.6.1, 7.6.3, 7.6.4 пункту 7.6. статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпункту 159.5.2 пункту 159.2 статті 159 Податкового кодексу України.
Порушення вимог підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпункту 159.5.2 пункту 159.2 статті 159 Податкового кодексу України полягало у тому, що позивач за 4 квартал 2011 року не включив до складу доходу, що враховується при визначенні об`єкта оподаткування, заборгованість за векселями в сумі 4311746 грн, виданими позивачем постачальникам товарів - ПФ "Валькірія" та ПФ "Апія", яких визнано банкрутами 05.12.2011 та 20.10.2011 відповідно. Контролюючий орган вважає, що заборгованість за векселями є безповоротною фінансовою допомогою, оскільки станом на час визнання постачальників товарів банкрутами векселі до погашення протягом одного року з дати складання векселів, як передбачено у статті 34 Конвенції, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі 1930 року, не пред`явлені, зобов`язання за векселями є припиненими, а перебіг строків позовної давності за векселями зупиняється.
При цьому контролюючий орган виходить з таких обставин.
Відповідно до договору поставки товару від 01.05.2009 № 29/07/09, укладеного між ТОВ "Будсім" та ПФ "Валькірія", ТОВ "Будсім" (покупець) передав, а контрагент (продавець) прийняв в якості розрахунків за товар простий вексель AA 1211466, емітент ТОВ "Будсім", номінальною вартістю 492168,67 грн (акт прийому-передачі векселя від 01.03.2010), який станом на час проведення перевірки не погашений та до оплати не пред`явлений. Господарський суд Харківської області постановою від 05.12.2011 у справі № 5023/9812/11 визнав ПФ "Валькірія" банкрутом.
Відповідно до договорів комісії від 01.04.2009 № 14/07/09 та від 01.04.2009 № 308/07/09, укладених між ТОВ "Будсім" та ПФ "Апія", ТОВ "Будсім" як комісіонер передав, а контрагент (комітент) прийняв в якості розрахунків за договорами комісії простий вексель AA 2063153, емітент ТОВ "Будсім", номінальною вартістю 3819576,99 грн (акт прийому-передачі векселя від 31.12.2010). Станом на час проведення перевірки зазначений вексель непогашений та до оплати непред`явлений. Господарський суд Харківської області постановою від 25.10.2011 у справі № 5023/8300/11 визнав ПФ "Апія" банкрутом.
Статтею 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПКУ) запроваджено порядок оподаткування операцій особливого виду, зокрема пунктом 153.8 Кодексу встановлено правила оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.
Абзацом четвертим пункту 153.8 статті 153 ПКУ передбачено, що платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав в тому числі окремий облік операцій з цінними паперами, придбаними під час їх розміщення, повторного продажу емітентом чи в результаті здійснення внеску до статутного капіталу.
Абзаци другий та третій пункту 153.8 статті 153 ПКУ для цілей ведення такого відокремленого обліку фінансових результатів зазначених операцій визначають терміни "доходи" та "витрати".
Так, для цілей цього підпункту під терміном "доходи" слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження цінних паперів, або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, а також вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв`язку з таким продажем, обміном, викупом емітентом, погашенням або відчуженням.
Під терміном "витрати" слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів, або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості.
Згідно з абзацом 5 пункту 153.8 статті 153 ПКУ якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від`ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.
Відповідно до абзацу шостого пункту 153.8 статті 153 ПКУ якщо протягом звітного періоду доходи від продажу (обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження) кожного з окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від`ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.
Відповідно до підпункту 135.5.11 пункту 135.5 статті 135 ПКУ доходи, визначені відповідно до, зокрема, статті 153 цього кодексу (позитивний фінансовий результат операцій з цінними паперами та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав), належать до інших доходів, що, своєю чергою, відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПКУ належать до доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.
Згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПКУ інші доходи включають, зокрема, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді.
Таким чином, законодавець виокремив операції з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, як операції особливого виду, та передбачив окремий їх облік з визначенням фінансового результату за наслідками такого обліку та оподаткуванням позитивного фінансового результату.
Відповідно до підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПКУ фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Безповоротна фінансова допомога - це:
сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів;
сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;
сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;
основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних);
сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.
Отже, для віднесення сум грошових зобов`язань за переданими постачальникові товару векселями до "безповоротної фінансової допомоги" мають бути наявними правові підстави, визначені у підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПКУ.
Контролюючий орган вважає, що у позивача утворився доход, що складається із суми безповоротної фінансової допомоги, яка є сумою заборгованості позивача перед ПФ "Валькірія" та ПФ "Апія" за виданими позивачем простими векселями, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.
Відповідно до статті 14 Закону України "Про цінні папери і фондову біржу" (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).
Згідно зі статтею 4 Закону України "Про обіг векселів в Україні" (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов`язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов`язання щодо платежу за векселем.