ПОСТАНОВА
Іменем України
02 грудня 2019 року
Київ
справа №804/729/17
адміністративне провадження №К/9901/22445/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гімона М.М.,
суддів: Блажівської Н.Є., Гусака М.Б.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я.В.,
учасники судового процесу:
представник позивача: Гончаров Д.І.,
представники відповідача: Шаблій Н.М., Демченко С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 4 липня 2019 року (головуючий суддя Ясенова Т.І., судді: Головко О.В., Суховаров А.В.) у справі №804/729/17 за позовом Приватного акціонерного товариства "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, за участю Прокуратури Дніпропетровської області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
У січні 2017 року Приватне акціонерне товариство "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" (далі по тексту - позивач, ПрАТ "ІНГЗК") звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі по тексту - відповідач, Офіс ВПП ДФС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- №0000285103 від 20 січня 2017 року за формою "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в частині 20489620 грн. основного платежу та 10244810 грн. штрафних фінансових санкцій;
- №0000295103 від 20 січня 2017 року за формою "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в частині 42127574 грн. за основним платежем та 10531893,50 грн. штрафних фінансових санкцій.
Позов вмотивовано тим, що надані до перевірки копії первинних документів (оригінали були вилучені) за господарськими відносинами з ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" мають всі обов`язкові реквізити та доказову силу, є первинними документами у розумінні ПК України для формування податкового кредиту та витрат. Вироком щодо посадових осіб ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" не встановлено, що вся господарська діяльність зазначеного контрагента є фіктивною, як і не встановлено фіктивність взаємовідносин з ПАТ "ІНГЗК". З другого півріччя 2013 року всі документи з боку ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" були підписані особою, відносно якої відсутній будь-який вирок. На переконання позивача, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 4 липня 2019 року апеляційну скаргу ПрАТ "ІНГЗК" задоволено. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року скасовано. Позов ПАТ "ІНГЗК" задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №0000285103, №0000295103 від 20 січня 2017 року.
Вирішуючи спір, суди встановили, що Приватне акціонерне товариство "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" (до зміни організаційно-правової форми - Публічне акціонерне товариство "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат") зареєстровано 17 січня 1997 року виконавчим комітетом Криворізької міської ради та перебуває на податковому обліку в Дніпропетровському управлінні Офісу великих платників податків ДФС; є платником податку на додану вартість.
СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпро Міжрегіонального головного управління ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ "ІНГЗК" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт від 5 серпня 2016 року №15/28-01-51-03/00190905, у якому встановлено порушення:
1) з податку на прибуток:
- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.137.10 ст.137, п.138.2, п.138.8 ст.138, п.п.139.1.1, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.п.153.1.3 п.153.1, п.п.153.2.6 п.153.2 ст.153 ПК України, ст. 1, 3, 9, 11, 12 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.1,2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, в результаті чого:
завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування у загальній сумі 3381351629 грн., у тому числі: у розрізі звітних податкових періодів: 2015 рік - у сумі 3381351629 грн.;
занижено податок на прибуток всього у розмірі 998580441 грн., у тому числі у розрізі звітних податкових періодів: 2013 рік - 37845912 грн., 2014 рік - 541691029 грн., 2015 рік - 419043500 грн.;
- п.57.1 ст.57 ПК України з урахуванням п.п. 153.3.4 п. 153.3 ст. 153 ПК України, в результаті чого неправомірно завищено від`ємне значення податкового зобов`язання в податковій декларації з податку на прибуток за період 2014 рік (рядок 13 Декларації), що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток на 429334027 грн.;
2) з податку на додану вартість:
- п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 193.1 ст. 193, ст. 194, п. 195.1 ст. 195 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань з ПДВ, які підлягають нарахуванню та сплаті в бюджет в сумі 101428839 грн., у тому числі в розрізі звітних (податкових) періодів: січень 2013 року -555198 грн., лютий 2013 року - 957255 грн., березень 2013 року - 4172765 грн., квітень 2013 року -5724859 грн., травень 2013 року - 1440098 грн., червень 2013 року - 1950508 грн., липень 2013 року 38400 грн., серпень 2013 року - 1052315 грн., вересень 2013 року - 516332 грн., жовтень 2013 року 506075 грн., листопад 2013 року - 825223 грн., грудень 2015 року - 6118568 гри., січень 2014 року -5527978 грн., лютий 2014 року - 491198 грн., березень 2014 року - 3497668 грн., квітень 2014 року 3155563грн., травень 2014 року - 59173 грн., червень 2014 року - 597922 грн., липень 2014 року - 4002522 грн., серпень 2014 року - 12564514 грн., вересень 2014 року - 8142884 грн., жовтень 2014 - 6993493 грн., листопад 2014 року - 8944090 грн., грудень 2014 року -11536016 грн., січень 2015 року - 2355443 грн., лютий 2015 року - 939824 грн., березень 2015 року - 1052213 грн., квітень 2015 року - 13332839 грн., травень 2015 року - 564951 грн., червень 2015 року - 648838 грн., липень 2015 року - 1940456 грн., серпень 2015 року - 1805065 грн., вересень 2015 року -1418593 грн.;
- п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого встановлено завищення суми заявленого бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 27744878, у тому числі в розрізі звітних (податкових) періодів: жовтень 2015 року -1321840 грн., листопад 2015 року -10691106 грн., грудень 2015 року - 15731932 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення - рішення від 16 серпня 2016 року: №0000465103, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 27744878 грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 13872439 грн.; №0000475103, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 99916386 грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 49958193 грн.; №0000015103, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток у розмірі 3381351629 грн.; №0000495103, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1427914468 грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 252217742 грн.; №0000485103, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510 грн.
За результатами адміністративного оскарження позивачем вказаних податкових повідомлень-рішень Офісом ВПП ДФС прийнято рішення № 7273/10/28-10-10-4-33 від 4 листопада 2016 року, яким скасовано податкові повідомлення-рішення від 16 серпня 2016 року №0000475103, №0000465103, №00000151103, №0000495103 в частині невизнання перевіркою взаємовідносин з ТОВ "Криворіжспецремтранс", ТОВ "Олір", ТОВ "Крост", ПП "Спецконтакт", та у відповідній штрафній санкції, а в іншій частині скарга залишена без змін, а також залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2016 року №0000485103.
З урахуванням рішення Офісу ВПП ДФС № 7273/10/28-10-10-4-33 від 4 листопада 2016 року, СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління ДФС 10 листопада 2016 року прийнято, зокрема:
- податкове повідомлення-рішення №0000515103 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням на 1411075214 грн. та за штрафними санкціями - 249943197,30 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0000535103 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов`язанням на 86246070 грн. та за штрафними санкціями - 43123035 грн.
За наслідками адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень ДФС України рішенням від 16 січня 2017 року №740/6/99-99-11-01-02-25 скаргу позивача частково задовольнила, податкові повідомлення - рішення СДПІ у м. Дніпропетровську від 16 серпня 2016 року №0000015103, від 10 листопада 2016 року №0000515103, №0000535103, №0000525103 скасувала у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість та податку на прибуток за рахунок невизнання перевіркою взаємовідносин з ТОВ "ТБ ДНІПРО", ФОП ОСОБА_1, ТОВ НВП "ЕЛАСТ", ТОВ "ЕЛЕКТРОКОМПЛЕКС", ТОВ "ТД "ЛІВАР", ТОВ "КЛАСТЕР-УКРМАШ", ТОВ "СТРОЙБЕТОН", ТОВ "КРАФТ ЕЛЕКТРИК", ТОВ "АВТОТЕХКОМ", ТОВ НВП "РЕМА", ТОВ "БВІ", ТОВ "УКРІНТРОСЕРВІС", ТОВ НВП "ІНСТРУМЕНТАЛЬНИЙ ЦЕНТР", ТОВ "СПЕЦМОНТАЖКРАН", ТОВ "ТЕХНОКОМПЛЕКТ-КР" та у частині донарахувань з податку на прибуток по операціях за 2015 рік, щодо яких контролюючим органом підтверджено здійснення оплати скаржником грошовими коштами на користь контрагентів - постачальників (окрім ТОВ "ТБ ДНІПРО", ФОП ОСОБА_1, ТОВ НВП "ЕЛАСТ", ТОВ "ЕЛЕКТРОКОМПЛЕКС", ТОВ "ТД "ЛІВАР", ТОВ "КЛАСТЕР-УКРМАШ", ТОВ "СТРОЙБЕТОН", ТОВ "КРАФТ ЕЛЕКТРИК", ТОВ "АВТОТЕХКОМ", ТОВ НВП "РЕМА", ТОВ "БВІ", ТОВ "УКРІНТРОСЕРВІС", ТОВ НВП "ІНСТРУМЕНТАЛЬНИЙ ЦЕНТР", ТОВ "СПЕЦМОНТАЖКРАН", ТОВ "ТЕХНОКОМПЛЕКТ-КР") та не встановлено дебіторської заборгованості за 2015 рік та у зазначеній частині рішення Офісу ВПП ДФС, прийняте в результаті розгляду первинної скарги, а в іншій частині вказанні ППР та ППР від 16 серпня 2016 року №0000485103 і рішення, прийняте в результаті розгляду первинної скарги залишила без змін.
На підставі вказаного рішення ДФС України, відповідачем прийняті оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 20 січня 2017 року:
- №0000285103, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 84816989 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 42408494,50 грн.;
- №0000295103, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1377675052 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 249410202,50 грн.
З урахуванням уточнення позовних вимог, позивач оскаржує правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення №0000285103 від 20 січня 2017 року в частині 20489620 грн. основного платежу та 10244810 грн. штрафних фінансових санкцій; податкове повідомлення-рішення №0000295103 від 20 січня 2017 року в частині 42127574 грн. за основним платежем та 10531893,5 грн. штрафних фінансових санкцій. Винесення означених податкових повідомлень-рішень в оскаржуваній частині пов`язано із встановленими, на думку контролюючого органу, порушеннями норм податкового законодавства за господарськими операціями позивача із контрагентом ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020".
Відмовляючи в задоволенні вимог адміністративного позову, суд першої інстанції визнав надані позивачем первинні документи, складені та підписані від імені ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" Кашкіним А .П. та ОСОБА_4, такими, що не відповідають вимогам первинних документів, передбачених законодавством. Таких висновків суд дійшов з огляду на обставини, встановлені вироками судів в кримінальних справах №646/3810/15-к та №641/898/17. Суд першої інстанції відхилив висновок судово-економічної експертизи від 3 серпня 2018 року №1718, як доказ правомірності формування позивачем даних податкового обліку, зважаючи на те, що під час її проведення не враховувалися докази фіктивності контрагента позивача, наявні у вказаних вироках, та нереальності господарських операцій з останнім.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи вимоги адміністративного позову, апеляційний суд за наслідками дослідження долученої до матеріалів справи первинної документації встановив її оформлення належним чином, що дає можливість встановити зміст та обсяг господарських операцій, ідентифікувати учасників, перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку. Використання позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності підтверджується наявними у матеріалах справи доказами. Апеляційний суд відхилив доводи контролюючого органу про відсутність актів приймання нафтопродуктів за формою 5-НП, вважаючи, що у даному випадку додержання зазначеної форми не вимагається. При цьому відсутність певних документів, так само як і недоліки у їх оформленні, не можуть бути підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Крім того, апеляційний суд не знайшов підстав для сумніву у висновку експерта №1718 від 3 серпня 2018 року, відповідно до якого встановлено документальне підтвердження господарських операцій ПрАТ "ІНГЗК" по придбанню дизельного палива у ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020".
Також суд врахував відомості постанови про закриття кримінального провадження від 26 листопада 2018 року в рамках кримінального провадження №12014160020000076, відповідно до яких кримінальне правопорушення за фактом умисного ухилення від сплати податків службовими особами ПрАТ "ІНГЗК" за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 212 КК України, закрито у зв`язку з відсутністю в діянні складу кримінального правопорушення. Зазначеною постановою, зокрема, було встановлено: непричетність посадових осіб ПрАТ "ІНГЗК" до сприяння ОСОБА_5 у реалізації через ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" нерозмитнених нафтопродуктів; товарність операцій з поставки нафтопродуктів по контракту №134/13 від 4 березня 2013 року, в тому числі підтвердження такого постачання залізничним транспортом за даними ДП "Одеська залізниця" та ДП "Південна залізниця" з орендованих членами злочинної організації нафтобаз на адресу підприємств реального сектору економіки; за відсутності сумнівів щодо легальності діяльності та надійності ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" посадові особи ПрАТ "ІНГЗК" реально придбали у даного підприємства нафтопродукти, які в подальшому використали за призначенням.
На переконання апеляційного суду, між позивачем та ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" не було узгоджених дій, спрямованих на безпідставне отримання податкової вигоди, ПрАТ "ІНГЗК" не було обізнаним з приводу дійсного стану правосуб`єктності контрагента. При цьому апеляційний суд зауважив на врахуванні позиції Верховного Суду щодо неможливості безпідставного поширення судом висновку про фіктивність підприємства на відносини з усіма контрагентами, що вимагає від суду здійснення комплексного дослідження усіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, встановлених у вироках, що набрали законної сили.
Не погодившись з постановою апеляційного суду, Офіс ВПП ДФС подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказане судове рішення і залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує, що вироком Червонозаводського районного суду м. Харкова від 9 квітня 2015 року у справі №646/3810/15-к було визнано винним ОСОБА_6 у вчиненні злочину, передбаченого частиною другою статті 205 КК України. Посилаючись на положення статей 113, 117, пункт 4 статті 145 ГК України, пункт 44.1 статті 44 ПК України та встановлені в ході розгляду кримінальної справи обставини, відповідач вважає, що невчинення ОСОБА_6 дій щодо управління ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" призвело до внесення недостовірних даних до установчих документів товариства, первинних документів, податкових накладних, даних бухгалтерського обліку та податкової звітності. Проведена в подальшому заміна керівництва ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" на ОСОБА_4 не має жодного правового значення, оскільки зазначену особу також визнано винною у скоєнні кримінальних правопорушень, передбачених частиною першою статті 296, частиною другою статті 205 КК України, відповідно до вироку Комінтернівського районного суду м. Харкова від 16 березня 2017 року у справі №641/898/17. Недостовірність підписів посадових осіб і, як наслідок, внесення недостовірних даних до видаткових та податкових накладних не дозволяє формувати дані податкового обліку, незалежно від спрямованості умислу платників податків - учасників відповідної операції. Зміст постанови про закриття кримінального правопорушення від 26 листопада 2018 року в рамках кримінального провадження №12014160020000076 лише підтверджує факт незаконної діяльності контрагента позивача ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020".
На переконання скаржника, дизпаливо було отримане позивачем від невстановленої особи, але його вартість оприбуткована від ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" та в подальшому паливо було списано на результати господарської діяльності підприємства по дебету/кредиту балансового рахунка НОМЕР_1 "Паливо на складах". Контролюючий орган наголошує, що позиція відповідача у вирішенні аналогічної справи, де контрагентом виступало також ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020", була підтримана і Верховним Судом у постановах від 2 квітня 2019 року (справа №826/14542/15), від 21 травня 2019 року (справа №815/7192/15).
Відповідач вважає помилковим взяття до уваги апеляційним судом висновку експерта від 3 серпня 2018 року №1718, оскільки: експертом досліджувались документи, які не долучались позивачем під час перевірки, що позбавляє останні в силу приписів статті 44 ПК України доказової сили; документи за період з березня по червень 2013 року та за грудень 2013 року експертом не вивчались. Наголошено, що у вказаному висновку відсутнє надання експертної оцінки саме встановленим контролюючим органом під час перевірки обставинам. Також експертом проігноровано ненадання позивачем актів приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю (форма 5-НП). З приводу наданого позивачем до суду апеляційної інстанції висновку експерта від 10 серпня 2018 року №2599, який проведено в межах кримінального провадження №120141600020000076, контролюючий орган наголосив, що зазначений висновок складено на підставі акта перевірки від 9 вересня 2016 року №16/28-01-51-03/00190905, в якому відповідачем взагалі не описувались та не встановлювались порушення податкового законодавства по господарських відносинах позивача з ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020".
У поданому відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін, як законну та обґрунтовану. Наголошено, що встановлені у вироках, на які посилається контролюючий орган, обставини не спростовують реальність спірних господарських операцій, оскільки в межах зазначених кримінальних справ вони не досліджувались. Доказів того, що позивач знав або повинен був знати, що керівник ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" є номінальним, контролюючим органом не надано. ПрАТ "ІНГЗК" не може нести відповідальність за порушення податкового законодавства продавцем-контрагентом, оскільки було необізнаним щодо таких порушень. На переконання позивача, платник податків не обмежений у праві подання додаткових документів на стадії судового процесу для доведення правомірності та обґрунтованості своєї позиції, а тому посилання контролюючого органу на положення статті 44 ПК України є недоречними. Зауважено, що при прийнятті палива у позивача не було потреби складати акти за формою №5-НП.
Прокуратура Дніпропетровської області також надала відзив на касаційну скаргу, в якому наполягає на задоволенні вимог останньої шляхом скасування постанови апеляційного суду та залишення в силі рішення суду першої інстанції. Вимоги відзиву мотивовано тим, що наслідки в податковому обліку платника податків створюють лише реально вчинені господарські операції, які пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. У разі якщо певна господарська операція не відбулась, або відбулась не за змістом договору, це є підставою для застосування відповідних наслідків в податковому обліку. Враховуючи встановлені вироками у межах кримінальних справ обставини, відсутність підпису відповідальної особи позбавляє надані позивачем первинні документи юридичної сили та доказовості.
У судовому засіданні представники відповідача підтримали вимоги касаційної скарги та просили її задовольнити із зазначених у ній підстав.
Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення касаційної скарги, вважаючи постанову апеляційного суду законною та обґрунтованою.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.