ПОСТАНОВА
Іменем України
26 листопада 2019 року
Київ
справа №813/6424/15
адміністративне провадження №К/9901/25728/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,
розглянувши в судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2016 (головуючий суддя - Гудим Л.Я., судді: Довгополов О.М., Святецький В.В.) у справі № 813/6424/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю спільного українсько-російського підприємства "Комп`ютекс Авто" ЛТД до Державної податкової інспекції у Франківському районі Головного управління ДФС у Львівській області та Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю спільного українсько-російського підприємства "Комп`ютекс Авто" ЛТД (далі - ТОВ СП "Комп`ютекс Авто" ЛТД) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ДПІ у Пустомитівському районі ГУ ДФС у Львівській області) від 18.08.2015 №0000582200, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по акцизному податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 88211,00 грн. за основним платежем та 22052,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Позовні вимоги, зокрема, обґрунтовано тим, що основним видом діяльності ТОВ СП "Комп`ютекс Авто" ЛТД є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами. Позивач в січні-квітні 2015 року заключив ряд договорів на відпуск нафтопродуктів з різними суб`єктами господарювання. На підприємстві здійснювалась оптова торгівля нафтопродуктами на підставі договорів-поставок, а не роздрібна торгівля через РРО. Оплата по договорах-поставках покупцями здійснювалась в безготівковій формі через банківський рахунок підприємства. Вказані господарські операції відображено в оборотно-сальдових відомостях по 361 та 631 рах. в частині взаєморозрахунків між ТОВ СП "Комп`ютекс Авто" ЛТД та суб`єктами господарювання покупцями нафтопродуктів, на відпущені нафтопродукти позивачем виписано податкові накладні. Сам відпуск нафтопродуктів відбувався безпосередньо по відомостях. Тому, враховуючи узгоджені умови відпуску нафтопродуктів своїм покупцям, позивач проводив через АЗС не лише операції з продажу нафтопродуктів (пального) кінцевим споживачам, але операції з відпуску нафтопродуктів (пального) суб`єктам господарювання, які закупили його по безготівковому розрахунку та використовували в своїй подальшій комерційній діяльності, що не заборонено нормами діючого законодавства. При цьому, в цих випадках розрахунки через РРО вже не проводились, чеки не вибивались, так як оплата за оптові партії нафтопродуктів надходила від суб`єктів господарювання через банк на розрахунковий рахунок підприємства. В той час, для внутрішнього контролю по підприємству, відомості про ці операції ТОВ СП "Комп`ютекс Авто" ЛТД відображало в Z звітах по РРО, що не заборонено правилами бухгалтерському обліку.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10.05.2016 в позові відмовлено.
При прийнятті цієї постанови суд першої інстанції виходив з того, що об`єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому в незалежності від форми розрахунків. Разом з тим, саме по собі визначення "кінцевий споживач", передбачає, що придбані нафтопродукти будуть використані покупцем для власного споживання, а не будуть в подальшому реалізовані іншим особам, тобто використані в комерційних цілях.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2016 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено з тих підстав, що відпуск нафтопродуктів через мережу АЗС за талонами не являється операцією з реалізації нафтопродуктів, а висновок контролюючого органу про те, що торгівля нафтопродуктами через мережу АЗС можлива лише в роздріб, є суб`єктивним та призводить до неправильного трактування норм податкового законодавства. Законодавством не встановлено обмежень щодо торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС оптом, відповідно не кожен факт продажу пального на АЗС є роздрібним.
Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанцій, ДПІ у Франківському районі ГУ ДФС у Львівській області оскаржила його у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2016 та залишити в силі постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.05.2016.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на те, що при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України. Також податковий орган посилається на те, що відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442 через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві, такі операції є об`єктом оподаткування акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.
Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.
Переглядаючи прийняте у справі судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ СП "Комп`ютекс Авто" ЛТД з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати акцизного податку з реалізації підакцизних товарів за період з січень, лютий, березень, квітень, 2015 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 17.07.2015 № 540/22-02/22331602, в якому відображено висновок про порушення позивачем підпункту 213.1.9. пункту 213.1. статті 213, підпункту 215.3.10. пункту 215.3. статті 215, пункту 216.9. статті 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань із сплати акцизного податку щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у січні 2015 року в сумі 10605,00 грн., у лютому 2015 року в сумі 25910,00 грн., у березні 2015 року в сумі 30102,00 грн., у квітні в сумі 21594,00 грн.
Такий висновок контролюючого органу обґрунтовано тим, що через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві - як громадянам так і суб`єктам господарювання (Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442 та ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять"), а тому такі операції є об`єктом оподаткування акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України. Отже, при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України. Тобто, у позивача не було підстав відображати у графі 4 додатків 6 до декларацій акцизного податку "Розрахунок суми акцизного податку з реалізації-суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами" відображати вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані у роздрібній торговельній мережі, в тому числі у мережі громадського харчування, в тому числі від реалізації товарів для комерційного використання в січні 2015 року на суму 212114,00 грн., в лютому 2015 року на суму 518194,00 грн., в березні 2015 року на суму 602042,00 грн., в квітні 2015 року на суму 431889,00 грн., що призвело до заниження податкових зобов`язань із сплати акцизного податку щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в січні 2015 року на суму 10605,00 грн., в лютому 2015 року на суму 25910,00 грн., в березні 2015 року на суму 30102,00 грн., в квітні 2015 року на суму 21594,00 грн.
На підставі названого акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.08.2015 № 000582200, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в розмірі 110263,75 грн., в тому числі основний платіж - 88211,00 грн., та штрафні (фінансові) санкції - 22052,75 грн.
Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з наступного.
Відповідно до пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.
Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті14 Податкового кодексу України встановлено, що реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.
Згідно з ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять" роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб`єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.
Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.
Таким чином, об`єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому, в незалежності від форми розрахунків.
Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.
Пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, є дата надходження оплати за проданий товар.