ПОСТАНОВА
Іменем України
20 листопада 2019 року
Київ
справа №2а-4725/10/0870
адміністративне провадження №К/9901/27086/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі міста Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 02.11.2015 (суддя Лазаренко М.С.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016 (судді: Прокопчук Т.С. (головуючий), Божко Л.А., Лукманова О.М.) у справі № 2а-4725/10/0870 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Унітарне підприємство "Укрпромресурс" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі міста Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області за участю Прокуратури Запорізької області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Унітарне підприємство "Укрпромресурс" (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі міста Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання нечинними податкових повідомлень - рішень №0001822301/0 від 17.11.2009, №0001822301/1 від 05.02.2010, №0001822301/2 від 20.04.2010 та №0001822301/3 від 05.07.2010.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно з огляду на те, що нормами законодавства не пов`язано факт припинення юридичної особи, з перебігом строку позовної давності по операціям з векселями, а оскільки контролюючим органом не було досліджено місцезнаходження виданого позивачем векселя, який був переданий ТОВ "Ерідан - Інвест" 13.07.2007, то відповідно не можна стверджувати, що такий не був переданий іншій особі, яка може пред`явити такий вексель до оплати в межах строку позовної давності.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Справа розглядалась судами неодноразово.
Постановою Запорізького окружного адміністративного від 12.10.2010, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014, у задоволенні позову відмовлено в повному обсязі.
Ухвалою Вищого адміністративного суду від 30.07.2015 касаційну скаргу ТОВ "УП Укрпромресурс" задоволено частково, постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.10.2010 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 скасовано, а справа направлена на новий розгляд до суду першої інстанції.
Підставами для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд суд касаційної інстанції зазначив те, що у разі встановлення обставини щодо ліквідації векселедержателя дослідженню у справі підлягає обставина щодо наявності простих векселів на балансі такого векселедержателя станом на час ліквідації. Крім того, суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки доводам позивача, що за весь перевіряємий період підприємство отримувало дохід, і реалізація продукції за цінами нижчими ніж витрати на її виготовлення не свідчить про те, що ця діяльність є негосподарською для цілей оподаткування.
4. Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 02.11.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016, позовні вимоги задоволено, оскаржувані податкові повідомлення - рішення визнано протиправними та скасовано.
Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що отриманий від позивача вексель мав увійти до ліквідної маси ТОВ "Ерідан - Інвест", проте контролюючим органом не досліджувався та не встановлювався факт наявності у ТОВ "Ерідан - Інвест" зазначеного векселя або його подальшої передачі, а отже після ліквідації ТОВ "Ерідан - Інвест" наданий позивачем вексель фактично не втрачав своєї сили боргового цінного паперу та міг і надалі використовуватися в обігу до закінчення строку платежу за ним, а отже у разі непогашення акцептованого простого векселя у зазначений у ньому термін, позовні вимоги такого векселя погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу.
Також суди вказали, що обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни покладається на контролюючий орган, проте останнім, всупереч вимог законодавства, вказаного доведено не було, а відтак донарахування податкових зобов`язань за таким епізодом контролюючим органом здійснено безпідставно.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 02.11.2015, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств, згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від №131/23-5/31775566 від 04.11.2009, оформленого за результатами проведеної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2008 по 30.06.2009, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
1) підпункт 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок чого підприємством занижено валовий доход по декларації з податку на прибуток за 3 кв. 2008 року на загальну суму 2 999 000,00 грн за рахунок не включення до складу валового доходу суми безповоротної фінансової допомоги (кредиторської заборгованості за векселем, що був виданий ТОВ "Ерідан-Інвест");
2) пункт 1.32 статті 1, пункт 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок чого завищено валові витрати по декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2009 року на загальну суму 285 140,00 грн за рахунок віднесення до складу валових витрат витрати на виготовлення продукції, яка в подальшому була реалізована покупцю за цінами нижчими ніж витрати на її виготовлення;
3) підпункт 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, підпункт 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України "Про оприбуткування прибутку підприємств" внаслідок чого занижено валовий доход по декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2009 року на загальну суму 26 500,00 грн за рахунок не включення до складу валового доходу консалтингових послуг ТОВ"Дієг-Авіастар".
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, зокрема не включення до складу валового доходу суми безповоротної фінансової допомоги за кредиторською заборгованістю за векселем, вмотивовано тим, що оскільки ТОВ "Ерідан-Інвест" ліквідовано без визнання правонаступництва, то господарське зобов`язання щодо погашення векселів, отримувачем яких він є, припиняється, а перебіг позовної давності щодо заборгованості за такими векселями зупиняється, відповідно позивач має відобразити в своєму податковому обліку таку кредиторську заборгованість як безповоротну фінансову допомогу. Також контролюючий орган дійшов висновку про завищення ТОВ "УП "Укрпромресурс" валових витрат на суму 285 140,00 грн за рахунок віднесення до їх складу суми витрат на виготовлення продукції, яка в подальшому була реалізована покупцю за цінами нижчими ніж витрати на виготовлення, що для цілей оподаткування відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", не може бути визнано як господарська діяльність. Платники податків мають право відносити до складу валових доходів та валових витрат витрати суми коштів, що пов`язані з веденням господарської діяльності таких платників податків, тобто з діяльністю, направленої на отримання доходу.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом 17.11.2009 прийнято податкове повідомлення - рішення №0001822301/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем 821 035,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 398 248,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження вказаного податкового повідомлення - рішення, скарги позивача були залишені без задоволення та прийняті податкові повідомлення - рішення №0001822301/1 від 05.02.2010, №0001822301/2 від 20.04.2010 та №0001822301/3 від 05.07.2010, в яких визначено аналогічні суми податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій.
Судами встановлено, що 13.07.2007 позивач передав ТОВ "Ерідан-Інвест" простий вексель, дійсний по пред`явленню, номінальною вартістю 2 999 000,00 грн. ТОВ "Ерідан-Інвест" відповідно до рішення господарського суду від 17.07.2008 визнано банкрутом та 31.07.2008 проведено скасування державної реєстрації ТОВ "Ерідан-Інвест".
Також судами встановлено, що відповідно до оборотно-сальдової відомості по рахунку 26 за 1 квартал 2009 року вартість 734 кг труби титанової ПТ-7М d 133x4,0-5,0 мм складає 344 230,40 грн. Відповідно до наданих первинних документів прибуткових накладних, договорів, актів виконаних робіт підприємством фактично понесено витрат на створення 734 кг труби титанової ПТ- 7 М d 133x4,0-5,0 мм - 345 761, 00 грн.
Вищевказана продукція, а саме 734 кг труби титанової ПТ -7М d 133x4,0 - 5,0 мм., відповідно до видаткової накладної від 23 січня 2009 року №РН-0000001 за ціною 82,59 грн за кг (без ПДВ), ТОВ "УП Укрпромресурс" реалізувало ТОВ "Дієг-Авіастар" на загальну суму 72 745,27 грн, у тому числі ПДВ 12 124,21 грн.
На підставі вказаного контролюючий орган вважає, що позивачем завищено валові витрати на 285 140,00 грн, за рахунок віднесення до складу валових витрат на виготовлення продукції, яка в подальшому була реалізована покупцю за цінами нижчими ніж витрати на її виготовлення, що для цілей оподаткування відповідно до вказаного Закону не може бути визнано як господарська діяльність.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, та висновки, які зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу, що у разі якщо підприємство-кредитор ліквідовано без визнання правонаступництва, то господарське зобов`язання щодо погашення векселів, отримувачем яких він є, припиняється, а оскільки суди не встановили чи були передані векселя ТОВ "Ерідан-Інвест" третім особам, то відповідно позивач мав відобразити кредиторську заборгованість за такими векселями як безповоротну фінансову допомогу. Також контролюючий орган вказує, що платники доходів мають право відносити до складу валових доходів та валових витрат суми коштів, що пов`язані з веденням господарської діяльності, яка направлена на отримання прибутку, а оскільки позивач здійснив реалізацію товару за ціною нижчою ніж витрати понесені на його виготовлення, то відповідно позивач не мав права відносити такі витрати на валові, оскільки такі не пов`язані з господарською діяльністю.
9. Підприємством відзиву (заперечення) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 1.20.1 пункту 1.22 статті 1.
Якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.
10.2. Підпункт 1.20.2 пункту 1.22 статті 1.
Для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов`язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об`єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов`язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов`язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.
10.3. Підпункт 1.20.8 пункту 1.22 статті 1.
Обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов`язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.
10.4. Пункт 1.32 статті 1.
Господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
10.5. Підпункт 1.22.1 пункту 1.22 статті 1.
Безповоротна фінансова допомога - це, зокрема, сума заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.
10.6. Пункт 1.25 статті 1.
Безнадійна заборгованість - заборгованість, яка відповідає будь-якій з наведених ознак, зокрема, заборгованість по зобов`язаннях, за якою минув строк позовної давності; фізичної особи - суб`єкта підприємницької діяльності або юридичної особи, оголошених банкрутами у порядку, встановленому законом, або при їх ліквідації (зняття з реєстрації як суб`єкта підприємницької діяльності).
10.7. Пункт 4.1 статті 4.
Валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
10.8. Підпункт 4.1.6 пункту 4.1 статті 4.
Валовий дохід, зокрема, включає, доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України "Про списання вартості несплачених обсягів природного газу".
10.9. Пункт 5.1 статті 5.
Валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
10.10. Підпункт 5.2.1 пункту 5.2 статті 5.
До складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
10.11. Підпункт 5.3.9 пункту 5.3 статті 5.
Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.