ПОСТАНОВА
Іменем України
05 листопада 2019 року
Київ
справа №804/1571/15
касаційне провадження №К/9901/6578/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Криворізької центральної об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Дніпропетровській області (далі - Інспекція) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.02.2015 (суддя - Борисенко П.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 (головуючий суддя - Шальєва В.А., судді - Білак С.В., Олефіренко Н.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Луганьспецмаш" (далі - Товариство) до Криворізької центральної об`єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання акту протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
У січні 2015 року Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому просило: визнати протиправним акт Інспекції від 24.12.2014 № 2112/04-81-22-01/32202055 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки Товариства щодо документального підтвердження господарських відносин з ТОВ "Скай Буд" за період з 01.06.2014 по 30.06.2014"; скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 13.01.2015 № 0000032201.
Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що висновки податкової перевірки щодо вчинення Товариством господарських операцій з метою отримання лише податкової вигоди, за результатами якої було прийнято зазначене податкове повідомлення - рішення, є безпідставними, оскільки реальність операцій підтверджена первинними документами, які складені у відповідності до вимог чинного законодавства та були надані до перевірки.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 17.02.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015, позов задовольнив частково: визнав протиправними дії Інспекції щодо висновків про документальне непідтвердження реальності здійснення господарських відносин між ТОВ "Скай Буд" - Товариством в акті від 24.12.2014 № 2112/04-81-22-01/32202055 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки Товариства щодо документального підтвердження господарських відносин з ТОВ "Скай Буд" за період з 01.06.2014 по 30.06.2014"; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 13.01.2015 № 0000032201; у задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог (з урахуванням положень статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)) обґрунтовані тим, що здійснені Товариством господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, з урахуванням того, що акт перевірки ґрунтується лише на інформації, викладеній у акті про неможливість проведення зустрічної звірки.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 04.08.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: ТОВ "Скай Буд" не могло фактично здійснювати господарські операції через відсутність трудових ресурсів, майна та інших матеріальних ресурсів, економічно необхідних для здійснення операцій з перевезення, з урахуванням того, що основним видом діяльності, який здійснює ТОВ "Скай Буд", є консультування з питань комерційної діяльності й керування; у Товариства відсутні документи, які підтверджують транспортування продукції; у Товариства відсутні документи, які свідчать про повну оплату виконаних робіт.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 29.10.2019 прийняв касаційну скаргу до провадження та попередній розгляд справи на 05.11.2019.
Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції, та враховуючи межі касаційної скарги дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекцією була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства щодо документального підтвердження господарських відносин з ТОВ "Скай Буд" за період з 01.06.2014 по 30.06.2014, за висновками якої Товариством були порушені вимоги пункту 44.1 статті 44, статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.3, 198.4 статті 198 Податкового кодексу України, статті 1, пункту 2 статті 3, статті 4, пункту 6 статті 8, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, статті 551 Господарського кодексу України, а саме - документально не підтверджено реальність здійснення господарських відносин між Товариством та ТОВ "Скай Буд" за червень 2014 року, за наслідками яких Товариством завищено податковий кредит за вказаний податковий період на суму 338329,60 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Скай Буд" згідно договорів субпідряду № 05/06-14 від 05.06.2014 та № 02/06-14 від 02.06.2014 вчинені лише з метою отримання податкової вигоди без настання реальних наслідків, оскільки згідно акту ДПІ у Печерському районі міста Києва від 15.08.2014 № 2482/26-55-22-05/38812986 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Скай Буд" щодо фінансово-господарських відносин з платниками податків за період з 04.09.2013 по 15.08.2014": штатна чисельністю працюючих у ТОВ "Скай Буд" складає 2 особи; інформація щодо приміщень, які використовувало ТОВ "Скай Буд" у своїй діяльності, станом на момент перевірки відсутня; за результатами звірки ТОВ "Скай Буд" не підтверджено задекларовані податкові зобов`язання та податковий кредит з податку на додану вартість за період діяльності з 04.09.2013 по 15.08.2014, а звіркою встановлено, що правочини, укладені з контрагентами, порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою ухилення від сплати податків третіх осіб.
На підставі вказаного акту перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 13.01.2015 №0000032201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 507495,00 грн., у тому числі: 338330,00 грн. - за основним платежем, 169165,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
З урахуванням наведених процесуальних приписів та вимог касаційної скарги Інспекції касаційному перегляду підлягає питання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм права під час встановлення правомірності прийнятого контролюючим органом податкового повідомлення-рішення форми "Р" від 13.01.2015 №0000032201.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.