ПОСТАНОВА
Іменем України
09 жовтня 2019 року
Київ
справа №2а-1970/59/11
адміністративне провадження №К/9901/5834/18, №К/9901/5837/18,
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області, Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року (судді: Коваль Р.Й. (головуючий), Гуляк В.В., Судова-Хомюк Н.М.) у справі № 2а-1970/59/11 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, податкових повідомлень,
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Тернопільська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області) про скасування: податкового повідомлення-рішення від 24 червня 2010 року № 0001221704/0, яким йому визначено податкове зобов`язання із податку з доходів фізичних осіб на суму 7 338,00 грн; податкового повідомлення-рішення від 24 червня 2010 року № 0001211704/0, яким йому визначено податкове зобов`язання із податку на додану вартість на суму 136 158,00 грн; рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 24 червня 2010 року № 0000072303, яким щодо позивача застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 200,00 грн; податкове повідомлення від 14 травня 2010 року № 0004751701/0, яким позивачу пред`явлено до сплати 1 370,38 грн з податку з доходів фізичних осіб; податкове повідомлення від 9 червня 2010 року № 0004751701/0/0/34490, яким позивачу пред`явлено до сплати 2 420,51 грн з податку з доходів фізичних осіб.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, податкові рішення, та рішення про застосування штрафних санкцій діяв всупереч та не у відповідності до вимог законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 3 грудня 2012 року адміністративний позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції від 24 червня 2010 року № 0001221704/0, від 24 червня 2010 року № 0001211704/0, рішення Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0000072303 від 24 червня 2010 року, податкові повідомлення Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції від 14 травня 2010 року № 0004751701/0 та від 9 червня 2010 року № 0004751701/0/0/34490. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, податкові рішення та рішення про застосування штрафних санкцій діяв всупереч та не у відповідності до вимог законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини, а також не довів правомірності прийнятого наказу та вчинюваних дій.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Тернопільська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області подала апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просила скасувати постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 3 грудня 2012 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
5. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року апеляційну скаргу Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області задоволено частково. Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 3 грудня 2012 року скасовано, адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 задоволено частково. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби від 24 червня 2010 року № 0001221704/0 за платежем "Податок з доходів фізичних осіб" на суму 6 324,52 грн (основний платіж). Визнано протиправним і скасовано рішення Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби № 0000072303 від 24 червня 2010 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби № 0004751701/0 від 14 травня 2010 року. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган правомірно застосував приписи Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" щодо доходів позивача, отриманих у 2007 році, які перевищують граничні обсяги виручки від здійснення підприємницької діяльності, встановлені Указом Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва" та обґрунтовано надіслав позивачу податкове повідомлення від 9 червня 2010 року № 0004751701/0/0/34490. Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2010 року № 0001211704/0, яким позивачу визначено податкове зобов`язання із ПДВ на суму 136 158,00 грн, діяв в межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, Тернопільська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ФОП ОСОБА_1 подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року та залишити в силі постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 3 грудня 2012 року у справі № 2а-1970/59/11.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований 23 березня 1995 року як фізична особа-підприємець, перебуває на податковому обліку в Тернопільській ОДПІ. До основних видів господарської діяльності ФОП ОСОБА_1, крім інших, відноситься "здавання в оренду власного нерухомого майна".
У період з 28.05.2010 року по 10.06.2010 року контролюючим органом було проведено документальну планову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 по 31.03.2010, про що складено акт від 10.06.2010 № 6754/17-426/2724700112.
За результатами проведеної перевірки та відповідно до встановлених порушень відповідачем прийнято: податкове повідомлення-рішення № 0001221704/0 від 24.06.2010, яким позивачу визначено податкове зобов`язання із ПДФО в сумі 7 338,00 грн; податкове повідомлення-рішення № 0001211704/0 від 24.06.2010, яким позивачу визначено податкове зобов`язання із ПДВ в сумі 136 158,00 грн; рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0000072303 від 24.06.2010, яким щодо позивача застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 200,00 грн. Також, контролюючий орган надіслав позивачу податкові повідомлення від 14.05.2010 № 0004751701/0 та від 09.06.2010 № 0004751701/0/0/34490, якими позивачу пред`явлено до сплати ПДФО в сумі 1 370,38 грн та 2 420,51 грн.
За результатами адміністративного оскарження Тернопільська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області скасувала податкове повідомлення-рішення № 0001211704/0 від 24.06.2010, в частині визначення податкового зобов`язання із ПДВ в сумі 95,90 грн.
Суд апеляційної інстанції у рішенні зазначив, що підставами для винесення оскаржуваних рішень і повідомлень були висновки контролюючого органу про те, що позивачем завищено валові витрати за відповідні звітні періоди, що в свою чергу призвело до порушення частин другої та третьої статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян", а також підпункту "а)" пункту 19.1 статті 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб". Також контролюючий орган зазначив, що позивачем безпідставно включено до складу валових витрат суму орендної плати за земельну ділянку в розмірі 6 271,18 грн, що надана йому в користування та в господарській діяльності не використовується, безпідставно включено до складу валових витрат витрати по комунальних платежах (газ, електроенергія, використання води), оскільки такі витрати не передбачені договором оренди, укладеним позивачем з СПД ОСОБА_2, а також безпідставно включено до складу валових витрат вартість ремонту та технічного обслуговування автомобіля, який не використовується в господарській діяльності. Крім того, при перевищенні розміру виручки в 500 тис. грн у 2007 році, позивач не зареєструвався платником ПДВ.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивач з 01.04.2007 по 31.12.2007 і з 01.01.2009 по 31.12.2009 перебував на спрощеній системі оподаткування, а з 01.01.2008 по 31.12.2008 - на загальній системі оподаткування. Згідно з вказаним актом перевірки, у період з 01.01.2010 по 31.03.2010 позивач перебував на загальній системі оподаткування. Однак, з постанови Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 липня 2010 року в адміністративній справі № 2а-2305/10/1970, залишеної без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 3 жовтня 2012 року, та постанови Тернопільського міськрайоного суду від 12 серпня 2010 року судом апеляційної інстанції встановлено, що у період з 01.01.2010 по 31.10.2010 позивач перебував на спрощеній системі оподаткування.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до договору купівлі-продажу нерухомості від 11.11.2004 позивач придбав у сільськогосподарського виробничого кооперативу "Калинівка" нежитловий об`єкт загальною площею 3476,4 кв.м за адресою: АДРЕСА_1, с . Калинівка, Жовтневого р -ну Миколаївської області . У зв`язку з набуттям права власності на нерухоме майно та з урахуванням договору оренди земельної ділянки від 26.10.2006, укладеного позивачем із Калинівською сільською радою, позивач набув право користування земельною ділянкою, що знаходиться під цим нерухомим майном та земельною ділянкою, що необхідна для обслуговування цього майна. Вказаний договір оренди земельної ділянки був укладений позивачем, як громадянином, а не як суб`єктом підприємницької діяльності, оскільки за приписами частини другої статті 93 Земельного кодексу України до переліку осіб, земельні ділянки яким можуть передаватися в оренду, суб`єкти господарювання (зокрема, фізичні особи-підприємці) не відносяться. Згідно договору оренди за № 004/1 від 26.05.2008 позивач передав в оренду частину зазначеного вище нежитлового приміщення суб`єкту підприємницької діяльності-фізичній особі ОСОБА_2 для здійснення нею підприємницької діяльності, за що остання зобов`язувалась сплачувати орендну плату. Суди зазначили, що разом з правом користування частиною нежитлового приміщення до СПД-ФО ОСОБА_2 перейшло право користування відповідною земельною ділянкою. Судом апеляційної інстанції встановлено, що зі змісту договору оренди нежитлових приміщень, усі витрати на утримання житлових приміщень (вартість спожитих газу, електроенергії, комунальних платежів та ін.) сплачуються орендарем самостійно напряму їх постачальникам на підставі укладених з ними угоду. За встановлених обставин (а також за результатами аналізу змісту договору № 004/1 оренди нежитлових приміщень від 26.05.2008), суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що позивачем безпідставно до складу валових витрат було віднесено вартість сплачених комунальних послуг (електроенергія, газ, водопостачання), що понесені на утримання нерухомого майна, яке в свою чергу передано в оренду в межах підприємницької діяльності.
Також, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що висновок контролюючого органу щодо неправомірності формування валових витрат за рахунок понесених витрат в сумі 14 100,00 грн на ремонт та технічне обслуговування автомобіля у 2010 році є безпідставним, оскільки такі витрати були понесені позивачем у зв`язку з здійсненням ним господарської діяльності та були документально підтверджені.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги Тернопільська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області цитує норми процесуального права, вказує на порушення позивачем податкового законодавства, зокрема, в частині завищення витрат, на неврахування судом апеляційної інстанції окремих положень Закону України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності", а також того, що позивач з 01.01.2008 по 31.12.2008 та з 01.01.2010 по 01.03.2010 перебував на загальній системі оподаткування, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. В доводах касаційної скарги ФОП ОСОБА_1 . цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судом апеляційної інстанції окремих положень Закону України "Про податок на додану вартість", зокрема, щодо відсутності у позивача обов`язку подавати звітність з ПДВ за період перевіряємий контролюючим органом.
10. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Земельний кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Частина друга статті 93.
Земельні ділянки можуть передаватися в оренду громадянам та юридичним особам України, іноземним громадянам і особам без громадянства, іноземним юридичним особам, міжнародним об`єднанням і організаціям, а також іноземним державам.
12. Закон України від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):