ПОСТАНОВА
Іменем України
24 вересня 2019 року
Київ
справа №806/7171/13-а
адміністративне провадження №К/9901/4104/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Бердичівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 04.02.2014 (суддя Токарева М.С.)та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09.04.2014 (головуючий суддя Одемчук Є.В., судді: Бучик А.Ю., Майор Г.І.) у справі №806/7171/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрзернопром-Бердичів" до Бердичівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" звернулося до суду з позовом до Бердичівської ОДПІ ГУ Міндоходів у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.10.2013 №0000972200, №0000992200, №0000982200, №0000011720, №0000962200, рішення від 25.11.2013 №1 та зобов`язання винити певні дії.
Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 04.02.2014, яка залишена без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09.04.2014, позов задоволено частково.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій податковий орган звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 04.02.2014, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09.04.2014 в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування вимог касаційної скарги, відповідач посилається на обставини, встановлені у акті перевірки та вказує, що в ході проведення перевірки не встановлено факту передання товарів від продавця до покупця, у зв`язку з відсутністю підтверджуючих документів. Крім того, як зазначає відповідач, актом перевірки встановлено, що питома вага несільськогосподарських товарів (послуг) протягом попередніх 12 послідовних податкових періодів перевищує 25%, тому позивач підлягав виключенню з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування. Податковий орган наголошує, що позивач не може бути платником фіксованого сільськогосподарського податку, тому що частка сільськогосподарського товаровиробництва за 2010-2012 роки менша 75%. Відповідачем вказано, що перевіркою встановлено використання у діяльності підприємства земель, які документально не оформлені підприємством на праві власності чи оренди. На підставі становлених перевіркою обставин, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" не є сільськогосподарським підприємством, а тому не має права знаходитись на спеціальному режимі оподаткування.
Позивачем подано до суду заперечення на касаційну скаргу. Як вважає позивач, касаційна скарга є необґрунтованою. Позивач вказує, що відсутність реєстрації прав оренди земельних ділянок не є перешкодою для кваліфікації сільськогосподарських угідь як таких, що знаходяться у користування товаровиробника для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку. Крім того, на думку позивача реальність операцій з контрагентами підтверджується відповідними первинними документами.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.05.2014 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу у справі №806/7171/13-а.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №806/7171/13-а згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.
Ухвалою Верховного Суду від 02.09.2019 попередній розгляд справи призначено на 03.09.2019.
Під час попереднього розгляду справи суд дійшов висновку про необхідність касаційного розгляду справи у судовому засіданні.
Ухвалою від 03.09.2019 справу призначено до касаційного розгляду у судовому засіданні на 24.09.2019.
У судове засідання представники сторін не з`явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання. Зазначене підтверджується рекомендованим повідомленнями про вручення поштового відправлення. Суд, керуючись пунктом 2 частиною першою статті 345 КАС України, здійснює касаційний розгляд справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами податкового органу проведено документальну виїзну планову перевірку ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 по 30.06.2013.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 27.09.2013 №587/22-00/34065998, згідно якого відповідач дійшов висновку, що позивачем порушено підпункт 14.1235 пункту 14.1 статті 14, пункт 301.1 статті 301 та пункт 302.1 статті 302 Податкового кодексу України, яке полягає у тому, що ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" не може бути платником фіксованого сільськогосподарського податку тому, що частка сільськогосподарського товаровиробництва за 2010-2012 року менша 75%.
Крім того, встановлено порушення пункту 7.3, підпункту 7.4.1, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7, пункту 8-1.2, пункту 8-1.6 статті 8-1 Закону України "Про податок на додану вартість", пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пунктів 209.2, 209.6 статті 209 Податкового кодексу України. Відповідач вважав, що позивачем занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 6976223грн. а також заниження р.19 декларації з ПДВ за червень в сумі 101425грн. та заниження р.24 цієї ж декларації на 286186грн.
Також, встановлено порушення підпункту 3.1.3, пункту 3.1 статті 3, підпункту 4.2.9"г" пункту 4.2 статті 4, пункту 6.1 підпункту 6.3.2 пункту 6.3 статті 6, пункту 7.1 статті 7, пункту 19.2 статті 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 177.8 статті 177, пункту 167.1 статті 167, підпункту 167.1 статті 167, підпункту 1688.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим донараховано податок на прибуток у загальній сумі 9191,88грн. Одночасно, встановлено порушення пунктів 2.11, 3.1, 3.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, яке полягає у тому, що були відсутні достовірні підтвердні документи до авансового звіту на суму 12088,72грн.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.10.2013:
№0000972200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 8700383грн., у тому числі: 6976223грн. - за основним платежем, 1724160грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0000992200, яким зменшено залишок від`ємного значення податку на додану вартість на 286186грн. за червень 2013 року,
№0000982200, яким зменшено залишок від`ємного значення податку на додану вартість на 104338грн. за червень 2013 року;
№000011720, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 11535,42грн., у тому числі: 9191,88грн. - за основним платежем та 2343,54грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0000962200, яким застосовано штрафні санкції на суму 12089грн.
Крім того, 25.11.2013 на підставі висновків акту від 27.09.2013 №587/22-00/34065998 відповідач прийняв рішення №1 про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування, щодо ТОВ "Укрзернопром-Бердичів".
На підставі встановлених у акті обставин, відповідач дійшов висновку, що ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" не є сільськогосподарським підприємством у розумінні Закону України "Про податок на додану вартість" та Податкового кодексу України, а тому не має права знаходитись на спеціальному режимі оподаткування.
Не погодившись з означеними податковими повідомленнями-рішеннями та рішенням про виключення ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування, позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування та зобов`язання податкового органу вчинити певні дії, а саме: поновити ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" у реєстрі суб`єктів спеціального режиму оподаткування на додану вартість з дати виключення, поновити дію спеціального свідоцтва про реєстрацію як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість з дати виключення та видати спеціальне свідоцтво про реєстрацію як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість.
Суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, задовольнив позов частково. Ухвалено рішення, яким визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 15.10.2013 №0000972200, №0000992200, №0000982200 та рішення від 25.11.2013 №1 про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування їх. Зобов`язано Бердичівську ОДПІ ГУ Міндоходів у Житомирській області поновити ТОВ "Укрзернопром-Бердичів" у реєстрі суб`єктів спеціального режиму оподаткування на додану вартість з дати виключення, поновити дію спеціального свідоцтва про реєстрацію як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість з дати виключення та видати спеціальне свідоцтво про реєстрацію як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість.
У решті позовних вимог відмовлено.
У межах доводів касаційної скарги, податковий орган оскаржує рішення судів попередніх інстанцій в частині скасування податкових повідомлень-рішень від 15.10.2013 №0000972200, №0000992200, №0000982200, рішення від 25.11.2013 №1 про виключення позивача з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування та зобов`язання вчинити дії.
У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним доводам у рамках даного касаційного провадження.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги частково, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У даній справі податковий орган посилався на те, що в ході проведення перевірки не встановлено факту передання товарів від продавця до покупця, у зв`язку з відсутністю підтверджуючих документів. Відповідач дійшов висновку, що в порушення підпункту 7.3 пункту 7 статті 7 закону України "Про податок на додану вартість" та статтей 187, 198 ПК України позивачем занижено податкове зобов`язання та податковий кредит.
Пунктом 1.7 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.
Згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Згідно підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, яка видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.
Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.