ПОСТАНОВА
Іменем України
27 вересня 2019 року
Київ
справа №814/271/16
касаційне провадження №К/9901/27008/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Миколаївобленерго" на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 (суддя Желєзний І.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2016 (головуючий суддя - Потапчук В.О., судді: Жук С.І., Семенюк Г.В.)у справі №814/271/16 за позовом Публічного акціонерного товариства "Миколаївобленерго" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
Публічне акціонерне товариство "Миколаївобленерго" звернулося до адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.05.2013 № 0000031520 та № 0000041520.
Справа розглядалася судами неодноразово.
Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 23.09.2013 позовні вимоги задовольнив повністю.
Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 28.01.2015 постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.09.2013 залишив без змін.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 03.02.2016 скасував постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.09.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2015 в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.05.2013 № 0000041520 та направив справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. У іншій частині постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.09.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2015 залишив без змін.
Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 31.05.2016 позовні вимоги задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 27.05.2013 № 0000041520 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1067073 грн. основного платежу та в сумі 533536,5 грн. штрафних (фінансових) санкцій. У задоволенні іншої частини позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.05.2013 № 0000041520 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1091438 грн. основного платежу та в сумі 545719 грн. штрафних (фінансових) санкцій - відмовив.
Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 06.09.2016 постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 залишив без змін.
Публічне акціонерне товариство "Миколаївобленерго" звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просило скасувати постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2016, ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права в частині відмови в задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.05.2013 № 0000041520 щодо визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1091438 грн. основного платежу та в сумі 545719 грн. штрафних (фінансових) санкцій, а саме: статтей 26, 27 Закону України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 №575, пунктів 12, 13 Порядку постачання електричної енергії споживачам, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.03.1999 № 441, частини першої статті 276 Господарського кодексу України.
Зокрема, наголошує на тому, що сплата двократної вартості різниці фактично спожитої і договірної величини споживання електричної енергії понад договірний ліміт є видом господарсько-правової відповідальності за порушення умов договору і не може розглядатись як об`єкт оподаткування податком на додану вартість. Крім того, позивач посилається на неврахування судами попередніх інстанцій факту невідповідності показників споживання електроенергії у пред`явлених податковим органом зведеній таблиці по філіям та зведеній таблиці по споживачам на суму 9297 грн. Також наголошує на ненаданні судами попередніх інстанцій оцінки правильності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням у розмірі 50 % суми основного грошового зобов`язання.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства "Миколаївобленерго" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт від 15.05.2013 №83/15-2/23399393.
Правовою підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 27.05.2013 № 0000041520 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1091438 грн. основного платежу та в сумі 545719 грн. штрафних (фінансових) санкцій слугувало зафіксоване в акті перевірки порушення позивачем вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, яке полягало у невключенні до бази оподаткування податком на додану вартість суми коштів, які надійшли як плата за перевищення договірної величини спожитої електроенергії, що призвело до заниження грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1091438 грн.
Відмовляючи у задоволенні позову в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.05.2013 № 0000041520 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1091438 грн. основного платежу та в сумі 545719 грн. штрафних (фінансових) санкцій, судові інстанції виходили з того, що двократна вартість різниці фактично спожитої і договірної величини електричної енергії фактично являє собою підвищену плату за використану з порушенням режимів споживання електроенергію і така плата є додатковою компенсацією вартості товарів, а тому підлягає включенню до бази оподаткування податком на додану вартість.
У відповідності до пункту 22.1 статті 22 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв`язку).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
У разі якщо постачання товарів/послуг здійснюється за регульованими цінами (тарифами), база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за такими цінами (тарифами).
Враховуючи викладене, база оподаткування операції з поставки товару (у спірному випадку - електроенергії) визначається виходячи з її договірної (контрактної) вартості, до складу якої включаються суми коштів, що передаються платнику податку покупцем у зв`язку з компенсацією вартості такого товару.
Закон України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 № 575/97-ВР регулює відносини, що виникають у зв`язку з виробництвом, передачею, постачанням і використанням енергії, державним наглядом за безпечним виконанням робіт на об`єктах електроенергетики незалежно від форм власності, безпечною експлуатацією енергетичного обладнання і державним наглядом за режимами споживання електричної і теплової енергії.
Відповідно до частини п`ятої статті 26 Закону України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 № 575/97-ВР (у редакції, чинній до 01.01.2012) споживачі (крім населення, професійно-технічних навчальних закладів та вищих навчальних закладів I-IV рівнів акредитації державної і комунальної форм власності) у випадку споживання електричної енергії понад договірну величину за розрахунковий період сплачують енергопостачальникам двократну вартість різниці фактично спожитої і договірної величини.
Згідно з частиною сьомою статті 27 Закону України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 № 575/97-ВР санкції, передбачені частиною восьмою статті 24, частинами третьою, четвертою і п`ятою статті 26 та частиною третьою цієї статті, застосовуються в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Законом України від 15.03.2011 № 3134-VI, який набрав чинності з 01.01.2012, статтю 26 Закону України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 № 575/97-ВР після частини четвертої доповнено новою частиною такого змісту: "Споживач енергії несе відповідальність за шкоду, заподіяну енергопостачальнику внаслідок невідповідності технічного стану електроустановок споживача та/або схеми живлення споживача вимогам нормативно-технічних документів, згідно з умовами договору".
У зв`язку з такими змінами законодавства частину п`яту статті 26 Закону України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 № 575/97-ВР установлено вважати частиною шостою. При цьому, положення частини сьомої статті 27 Закону України "Про електроенергетику" від 16.10.1997 № 575/97-ВР з набранням чинності Законом України від 15.03.2011 № 3134-VI (з 01.01.2012) залишилися незмінними.
Правила користування електричною енергією, затверджені постановою Національної комісії з питань електроенергетики України від 31.07.1996 № 28, зареєстровані в Міністерстві юстиції України 02.08.1996 за № 417/1442 (далі - Правила № 28), регулюють взаємовідносини, які виникають в процесі продажу і купівлі електричної енергії між виробниками або постачальниками електричної енергії та споживачами (на роздрібному ринку електричної енергії).
У пункті 1.2 Правил № 28 визначено, що договірна величина споживання електричної енергії - узгоджена в договорі між постачальником електричної енергії і споживачем величина обсягу електричної енергії на відповідний розрахунковий період.
Пунктом 7 Порядку постачання електричної енергії споживачам, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.03.1999 N 441 (далі - Порядок № 441), передбачено, що місцеві енергопостачальні організації до початку наступного року в обумовлені договорами про постачання електричної енергії терміни узгоджують з усіма споживачами, крім населення, обсяги очікуваного споживання електричної енергії на наступний рік за місяцями (кварталами).
Узгоджені обсяги споживання електричної енергії оформлюються додатком до договору як договірні величини.
Відповідно до абзацу 2 пункту 10 Порядку № 441 для підприємств, які розраховуються за спожиту електричну енергію за тарифами, диференційованими за періодами часу, у повному обсязі та для споживачів, постачання електричної енергії яким здійснюють постачальники електроенергії за нерегульованим тарифом, і які застосовують засоби диференційного (погодинного) обліку електричної енергії, гранична величина споживання електричної потужності встановлюється на рівні, заявленому споживачем на розрахунковий період.
У пункті 11 Порядку № 441 встановлено, що споживач має право протягом поточного розрахункового періоду звернутися до постачальника електричної енергії за коригуванням договірної величини споживання електричної енергії. У разі коригування договірної величини споживання електричної енергії протягом поточного розрахункового періоду здійснюється відповідне коригування граничної величини споживання електричної потужності. Скоригована гранична величина споживання електричної потужності дійсна з дня проведення коригування.
Системний аналіз вищенаведених положень дає підстави для висновку про те, що постачання споживачу електричної енергії здійснюється на підставі відповідного договору, в якому за домовленістю сторін встановлюється, зокрема, договірна величина обсягу споживання електричної енергії на відповідний розрахунковий період. При цьому, двократна вартість за перевищення установлених договором величин споживання електричної енергії є спеціальною вартістю понадлімітно спожитої електроенергії із застосуванням подвійного тарифу, а не видом відповідальності споживача за порушення договірного зобов`язання.