ПОСТАНОВА
Іменем України
24 вересня 2019 року
Київ
справа №2а-6521/11/1470
касаційне провадження №К/9901/806/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,
розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Людмилівський елеватор" (далі - Товариства) на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2013 (головуючий суддя - Джабурія О.В., судді - Крусян А.В., Шляхтицький О.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Людмилівський елеватор" до Єланецької міжрайонної державної податкової інспекції у Миколаївській області (Братське відділення) (далі - Інспекція), правонаступником якої є Головне управління ДФС у Миколаївській області (далі - Управління), про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
секретар судового засідання Савченко А.А.
УСТАНОВИВ:
У вересні 2011 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.07.2011 № 0000122300 та від 30.08.2011 № 0000172300; встановити відсутність компетенції (повноважень) у Інспекції на визнання правочинів такими, що укладені з метою, яка суперечить інтересам держави і суспільства.
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що податкові повідомлення-рішення винесені з порушенням норм чинного законодавства, оскільки Товариство має усі необхідні первинні бухгалтерські документи (податкові накладні, складські квитанції, документи внутрішнього контролю, листи, товарно-транспортні накладні, довіреності тощо), які дають йому право на формування податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро", тоді як висновки акту перевірки ґрунтуються до припущеннях і не підтверджені жодним належним доказом, з урахуванням того, що придбана у зазначених суб`єктів господарювання продукції була переоформлена Товариством на користь ТОВ "Трайгон-Експорт" згідно договору комісії, комісійна винагорода Товариства за яким склала лише 38423,46 грн.; з 01.01.2011 повноваження на встановлення законності правочину, за яким платником податків був сформований податковий кредит з податку на додану вартість, належать до виключної компетенції судових органів.
Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 25.10.2011 позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував у повному обсязі податкові повідомлення-рішення від 27.07.2011 № 0000122300 та від 30.08.2011 № 0000172300, прийняті Інспекцією.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: реальність господарських операцій між Товариством та ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро" підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, у тому числі товарно-транспортними накладними та складськими квитанціями, які є документами суворої звітності, а зокрема складські квитанції реєструються в Реєстрі складських документів на зерно, що ведеться ДП "Держреєстри України"; ані в акті перевірки, ані в додатках до нього Інспекцією не наводиться жодних аргументів на підтвердження нікчемності договору про транспортні послуги, а лише вказується про неправомірність формування податкового кредиту за господарськими операціями з перевезення вантажів; на час здійснення господарських операцій ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро" були належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість.
Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 06.03.2013 скасував рішення суду першої інстанції і ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що Інспекцією було доведено, що здійснені Товариством господарські операції з ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро" не мали реального характеру, з урахуванням того, що: податковими органами за місцем реєстрації зазначених контрагентів позивача були проведені зустрічні звірки, в ході яких встановлено, що вказані суб`єкти господарювання не включили до податкових зобов`язань суми податку на додану вартість по господарських операціях з Товариством та не сплатили відповідні суми податку до бюджету; придбання соняшника спростовано матеріалами кримінальної справи, постанову по якій долучено до матеріалів справи; Товариство діяло без належної обачності і йому мало бути відомо про фактичний та адміністративно-майновий стан ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро", а відсутність трудових та матеріальних ресурсів, виробничої бази, складських приміщень унеможливлює здійснення господарської діяльності зазначених підприємств-постачальників Товариства.
Товариство оскаржило рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 04.03.2013 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги (з урахуванням доповне6нь до касаційної скарги) скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної оцінки тому, що: на момент здійснення господарських операцій ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро" були належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбана у зазначених суб`єктів господарювання сільськогосподарська продукція придбавалась Товариством (комісіонером) на виконання комісійного договору, укладеного з ТОВ "Трайгон-Експорт", за результатами планової виїзної перевірки якого за період з 07.04.2009 по 31.03.2011 (акт № 1741/23-08/36469551) податковим органом не було встановлено порушень щодо відображення ТОВ "Трайгон-Експорт" господарських операцій по договору комісії, укладеному з позивачем; суму комісійної винагороди Товариство відобразило у складі податкових зобов`язань з податку на додану вартість за жовтень-листопад 2010 року; ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро" задекларували свої зобов`язання по господарських операціях з Товариством; несплата продавцем чи його контрагентом податку на додану вартість до бюджету у разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту покупцем та не є підставою для позбавлення останнього права на відшкодування цього податку та податковий кредит, якщо він виконав усі передбачені законом умови отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру заявленого податкового кредиту; постановою старшого слідчого ВКР СУ ФР ГУ Міндоходів у Миколаївській області від 07.08.2014 було закрито кримінальне провадження № 32012160000000006 від 21.11.2012 у зв`язку з відсутністю в діях службових осіб Товариства складу кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України; згідно висновку судово-економічної експертизи № 2/60 від 27.12.2012, проведеної експертом Науково-дослідного експертно-криміналістичного центру при МВС України в Миколаївській області, та згідно висновку судово-економічної експертизи від 28.03.2014 № 12765/13-45-13, проведеної Київським науково-дослідним інститутом судових експертиз, висновки акту перевірки від 08.07.2011 № 13/23-016/34355917 на суму 1355399,70 грн. та висновки акту перевірки від 15.04.2011 № 41/23-110/34355917 на суму 2112009,00 грн. документально та нормативно не підтверджуються.
У запереченні на касаційну скаргу Інспекція просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.05.2019 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження та призначив її до касаційного розгляду у судовому засіданні з повідомленням сторін на 18.06.2019, який був відкладений до 24.09.2019.
В судове засідання належним чином повідомлені сторони не з`явилися.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції від 15.12.2017) у справі здійснено заміну Інспекції її процесуальним правонаступником - Головним Управлінням ДФС у Миколаївській області.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що між Товариством та ТОВ "АТД Пігмаліон" був укладений договір складського зберігання № 12 від 30.06.2010, на виконання умов якого позивач прийняв від ТОВ "АТД Пігмаліон" на зберігання соняшник, на підтвердження чого надав складські квитанції на загальну вагу соняшника 365,2 т (у жовтні 2010 року) та товарно-транспортні накладні на таку ж саму вагу продукції.
22.07.2010 між Товариством та ТОВ "Дельфа-М" був укладений договір складського зберігання № 62, на виконання умов якого позивач прийняв від ТОВ "Дельфа-М" на зберігання соняшник, на підтвердження чого надав складські квитанції на загальну вагу соняшника 305,84 т (у листопаді 2010 року) та товарно-транспортні накладні на таку ж саму вагу продукції.
30.06.2010 між Товариством та ТОВ "Мар-Та" був укладений договір складського зберігання № 11, на виконання умов якого позивач прийняв від ТОВ "Март-Та" на зберігання соняшник, на підтвердження чого надав складські квитанції на загальну вагу соняшника 39,04 т (у жовтні 2010 року) та товарно-транспортні накладні на таку ж саму вагу продукції.
03.07.2010 між Товариством та ТОВ "Спец-Агро" був укладений договір складського зберігання № 28, на виконання умов якого позивач прийняв від ТОВ "Спец-Агро" на зберігання соняшник, на підтвердження чого надав складські квитанції на загальну вагу соняшника 1196,85 т (у жовтні 2010 року) та товарно-транспортні накладні на таку саму вагу продукції.
Також судами було встановлено, що 01.07.2010 між Товариством та ТОВ "Трайгон-Експорт" був укладений договір комісії № 1-к, відповідно до умов якого останній ТОВ "Трайгон-Експорт" доручає, а Товариство зобов`язується за винагороду від свого імені та за рахунок комітента придбавати сільськогосподарську продукцію у третіх осіб.
На виконання вказаного договору комісії Товариство здійснювало закупівлю соняшника у контрагентів на підставі договорів купівлі-продажу: з ТОВ "АТД Пігмаліон" від 21.10.2010 № 229/ЛД, від 27.10.2010 № 252/ЛД; з ТОВ "Дельфа-М" від 17.11.2010 № 299/ЛД; з ТОВ "Мар-Та" від 05.11.2010 № 285/ЛД; з ТОВ "Спец-Агро" від 06.10.2010 № 178/20/ЛД, від 19.10.2010 № 222/ЛД, від 21.10.2010 № 228/ЛД, від 22.10.2010 № 237/ЛД, від 26.10.2010 № 247/ЛД, від 28.10.2010 № 255/ЛД.
Загальна вага придбаного Товариством у жовтні та листопаді 2010 року у зазначених суб`єктів господарювання соняшника складала 1885,93 т., який був переоформлений Товариством на ТОВ "Трайгон-Експорт" на виконання договору комісії. При цьому, загальна вага переоформленого соняшника відповідно до первинних бухгалтерських документів склала 3166,18 т. Транспортування переоформленого соняшника не відбувалося, оскільки вказана сільськогосподарська продукція залишилась на зберіганні на складі Товариства згідно укладеного ним з ТОВ "Трайгон-Експорт" договору зберігання від 02.07.2010 № 25.
Інспекція провела планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 по 31.03.2011, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 по 31.03.2011, результати якої оформлені актом № 13/23-016/34355917 від 08.07.2011, за висновками якого (з урахуванням відповіді на заперечення) встановлено порушення Товариством, зокрема, вимог: підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", пунктів 198.1, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення податкового кредиту на загальну суму 1364979,17 грн., у тому числі: за червень 2010 року - 811,28 грн., за липень 2010 року - 4933,82 грн., за серпень 2010 року - 2000,00 грн., за вересень 2010 року - 566,86 грн., за жовтень 2010 року - 1112127,88 грн., за листопад 2010 року - 241164,88 грн., за грудень2010 року - 593,33 грн., за лютий 2011 року - 2781,12 грн.
Зокрема, в акті перевірки було вказано, що: Товариство неправомірно включило до складу податкового кредиту за період квітня - грудня 2010 року суму податку на додану вартість 9579,47 грн. по господарських операціях, опис яких наведено на 18-19 аркуші акту перевірки, без підтвердження зазначеної суми податку на додану вартість податковими накладними; Товариство неправомірно сформувало податковий кредит по господарських операціях з ТОВ "АТД Пігмаліон", ТОВ "Дельфа-М", ТОВ "Мар-Та" та ТОВ "Спец-Агро", угоди з якими визнані податковими органами нікчемними, оскільки: згідно проаналізованого штатного розпису чисельність працюючих на підприємствах-постачальниках складала від 1 до 3 осіб; дослідження товарного потоку фактичного руху товарів від товаровиробників по ланцюгу постачання до Товариства вказує на те, що у останніх відсутні основні фонди (складські приміщення, автотранспорт, земельні ділянки, обладнання), необхідні для здійснення господарських операцій з купівлі-продажу сільськогосподарської продукції у обсягах, що задекларовані, відсутні наймані працівники для здійснення відповідної діяльності, а також використовують у своїй діяльності підприємства, що є вірогідними "податковими ямами" та не виконують податкових зобов`язань перед бюджетом; з аналізу матеріалів податкової звітності, реєстраційних документів, звітів та інших документів встановлено відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності в силу відсутності адміністративного та технічного персоналу, оборотних коштів і таке інше при значних обсягах реалізації.
На підставі вказаного акту перевірки Інспекція 27.07.2010 прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000122300, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1694249,63 грн., у тому числі: 1355399,70 грн. - за основним платежем, 338849,93 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось Товариством в адміністративному порядку, за наслідками якого його скарга була залишена без змін, а Інспекцією було прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000172300 від 30.08.2011, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 337460,36 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
За визначенням, наведеним у пункті 1.7 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.
Згідно з абзацами 1, 2 пункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до абзацу 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Абзацом 2 пункту 4.7 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що у випадках коли платник податку здійснює діяльність з поставки товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів, визначена у порядку, встановленому цим Законом. Датою збільшення податкових зобов`язань комісіонера є дата, визначена за правилами, встановленими пунктом 7.3 цього Закону, а датою збільшення суми податкового кредиту комісіонера є дата перерахування коштів на користь комітента або поставки останньому інших видів компенсації вартості зазначених товарів. При цьому датою збільшення податкових зобов`язань комітента є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів від комісіонера.
Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.