ПОСТАНОВА
Іменем України
17 вересня 2019 року
Київ
справа №825/4316/13-а
касаційне провадження №К/9901/4038/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Прилуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області, яка є правонаступником Бахмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернігівській області (далі - Інспекція) на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 10.12.2013 (суддя - Житняк Л.О.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 (головуючий суддя - Грищенко Т.М., судді - Мельничук В.П., Мацедонська В.Е.) у справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Авангард" (далі - Товариство) до Бахмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування рішення,
УСТАНОВИВ:
У листопаді 2013 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Бахмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернігівській області від 12.11.2013 № 9 про виключення Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Авангард" з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, висновки зазначені в акті перевірки від 28.10.2013 № 4/22-03795916 є неправомірними та такими, що не відповідають дійсності, а рішення від 12.11.2013 № 9 про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування - необґрунтованим та прийнятим з порушенням вимог чинного законодавства.
Чернігівський окружний адміністративний суд постановою від 10.12.2013, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014, позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував рішення Інспекції від 12.11.2013 № 9 про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що у податкового органу відсутні підстави для застосування будь-яких негативних наслідків до платника фіксованого сільськогосподарського податку, який також застосовує спеціальний режим оподаткування податку на додану вартість сільськогосподарської діяльності, у разі недотримання останнім норм земельного законодавства щодо реєстрації договорів оренди земельних ділянок, якщо при цьому дотримано вимог податкового законодавства.
Інспекція оскаржила рішення судів попередніх інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 25.04.2014 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки тому, що протягом останніх протягом 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, що передують квітню 2011 року, несільськогосподарські товари/послуги перевищують 25% вартості всіх поставлених товарів/послуг і складали 30,6%, у зв`язку з чим з квітня 2011 року на позивача не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений статтею 209 Податкового кодексу України.
Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.06.2018 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 13.09.2019 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив справу попередній розгляд справи на 17.09.2019.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства (у редакції від 15.12.2017) у справі здійснено процесуальне правонаступництво відповідача, а саме: замінено Бахмацьку об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Чернігівській області її правонаступником Прилуцькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Чернігівській області.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.08.2010 по 31.07.2013, за результатами якої складений акт від 28.10.2013 № 4/22-0379516, за висновками якого Товариством були порушені вимоги підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пунктів 4.1, 4.2 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.4.3 пункту 7.4 статті 7, пунктів 8-1.1, 8-1.6, 8-1.7, підпункту 8-1.15.2 пункту 8-1.15 статті 8-1 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість", пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, пункту 199.1 статті 199, пунктів 209.1, 209.6,209.7, підпункту 209.15.1 пункту 209.15, пункту 209.11 статті 209 Податкового кодексу України, статті 15, статті 18 Закону України "Про оренду землі", в результаті чого Товариством занижено податок на додану вартість бюджетної декларації на загальну суму 1 138 781,00 грн.; підпункту 7.3.5 пункту 7.3 статті 7, пункту 8-1.1, пункту 8-1.6, пункту 8-1.15.2 пункту 8-1.15 статті 8-1 Закону України "Про податок на додану вартість", пунктів 209.1, 209.6, 209.7, підпункту 209.15.1 пункту 209.15, пункту 209.11 ст. 209 Податкового кодексу України, статті 15, статті 18 Закону України "Про оренду землі", в результаті чого Товариством завищено податкове зобов`язання з ПДВ скороченої декларації на загальну суму 2 866 033,00 грн.; підпункту 7.4.3 пункту 7.4 статті 7, пункту 8-1.15 статті 8-1 Закону України Про податок на додану вартість", п пункту 198.6 статті 198, пункту 199.1 статті 199, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством завищено податкового кредиту з податку на додану вартість скороченої декларації на загальну суму 1 810 677,00 грн.
В акті перевірки зазначено, що протягом 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, що передують квітню 2011 року, несільськогосподарські товари/послуги перевищують 25% вартості всіх поставлених товарів/послуг і складали 30,6%, у зв`язку з чим, на думку податкового органу, з квітня 2011 року на СТОВ "Авангард" не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений статті 209 Податкового кодексу України.
Товариство здійснювало операції з використання земельних ділянок сільськогосподарського призначення для вирощування сільськогосподарської продукції на території Борзнянської міської ради Борзнянського району Чернігівської області. Документальні підтвердження щодо права користування (чи володіння) земельними ділянками (окрім договорів оренди з власниками земельних часток (паїв)) та з Борзнянською районною державною адміністрацією, а саме будь-яких підтверджуючих документів на право користування (володіння) землею, в ході перевірки не надані.
Отже, Товариство використовувало як сільськогосподарський товаровиробник незареєстровані у встановленому порядку землі, у зв`язку з чим податковим органом було наголошено на тому, що сільськогосподарська продукція, вироблена (вирощена) на земельних ділянках, щодо яких договори оренди не укладені або укладені, але не зареєстровані у встановленому порядку, не можуть вважатися власновирощеною продукцією з метою застосування спеціального режиму оподаткування ПДВ, визначеного ст. 209 Податкового кодексу України, та/або з метою справляння фіксованого сільськогосподарського податку, визначеного главою 2 розділу Кодексу.
На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекцією прийнято рішення від 12.11.2013 № 9 про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
В продовженні рішення № 9 комісією Інспекції встановлено, що позивач протягом травня 2010 року - квітня 2011 року мав сукупну вартість поставок всіх товарів (послуг) у розмірі 4431062,00 грн, в тому числі несільськогосподарських товарів (послуг) у розмірі 1356385,00 грн, що становить 30,6% та перевищує 25% вартості всіх поставлених товарів (послуг).
Крім того, комісією встановлено, що заява про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість за ф. № 1-РС подана Товариством до податкового органу 25.10.2012. Заява про зняття сільськогосподарського підприємства з реєстрації як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість за ф. № 3-РС до податкового органу не подана.
Причиною зняття з реєстрації як суб`єкта спеціального режиму оподаткування та/або реєстрації як платника податку на додану вартість на загальних підставах зазначено: у зв`язку з постачанням протягом 12 послідовних періодів сукупно несільськогосподарських товарів/послуг, питома вага яких перевищує 25% вартості всіх поставлених товарів. Перше число місяця, в якому було допущено перевищення - 01.04.2011, що є також датою, з якої Товариство вважається платником податку на додану вартість на загальних підставах.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з пунктом 8-1.1 статті. 8-1 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 8-1.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.
Пунктом 8-1.2 статті 8 цього Закону визначено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.
Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно (пункт 8-1.2 статті 8 цього Закону)
Відповідно до пункту 209.1 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) резидент, який проводить підприємницьку діяльність у сфері сільського, лісового господарства, рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті, може обрати спеціальний режим оподаткування.
Згідно з пунктом 209.6 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно. Серед іншого, ця норма діє з урахуванням того, що для новоутвореного сільськогосподарського підприємства, зареєстрованого як суб`єкт господарювання, який провадить господарську діяльність менше ніж 12 календарних місяців, така питома вага сільськогосподарських товарів/послуг розраховується за наслідками кожного окремого звітного податкового періоду.