ПОСТАНОВА
Іменем України
03 вересня 2019 року
м. Київ
справа №806/2049/18
адміністративне провадження №К/9901/14847/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 15.11.2018 (суддя - Горовенко А.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 23.04.2019 (судді - Мацький Є.М., Курко О.П., Совгира Д.І.) у справі за адміністративним позовом фізичної особи - підприємця (ФОП) ОСОБА_1 до Головного управління ДФС (ГУ ДФС) у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2018 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до ГУ ДФС у Житомирській області в якому, з урахуванням заяв про уточнення позовних вимог, просив визнати протиправними та скасувати: податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 18.04.2018 №0008551304 в частині збільшення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 344`641,38 грн та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 172`320,69 грн; податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 18.04.2018 №0008591304 в частині збільшення податкового зобов`язання з військового збору на 28`720,12 грн та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 7180,03 грн; рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 18.04.2018 №0008521304 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) у розмірі 5901,53 грн; вимогу від 18.04.2018 №Ф-0008531304 в частині сплати боргу (недоїмки) з єдиного внеску у сумі 59`015,29 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу в акті перевірки, які стали підставою для збільшення сум грошових зобов`язань, застосування штрафних (фінансових) санкцій, з приводу правомірності яких виник спір, щодо заниження позивачем сум доходу та завищення сум витрат, безпосередньо пов`язаних з отримання доходу, внаслідок чого знижено чистий оподаткований дохід у період, охоплений перевіркою, є помилковими. Позивач зазначає, що під час проведення перевірки надав контролюючому органу відповідні первинні документи, які підтверджують задекларований ним оподатковуваний доход, проте ці документи не були враховані.
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 15.11.2018, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 23.04.2019, позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував повністю податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 18.04.2018 №0008551304 та №0008591304, рішення про застосування штрафних санкцій від 18.04.2018 №0008521304 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.04.2018 №Ф-0008531304.
Судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій вмотивовані висновками, що господарські операції, отримання доходу або здійснення витрат за якими вплинули на визначення оподатковуваного доходу позивача, були належним чином відображені позивачем у податковому обліку; доказів, що їх виконання спричинило заниження чи приховування об`єктів оподаткування з боку їх учасників, відповідач не надав. При цьому, скасовуючи акти індивідуальної дії, яких стосується спір, повністю, суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що самостійне виокремлення судом сум грошових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій, щодо яких позивач просить суд скасувати ці акти, буде втручанням в дискреційні повноваження контролюючого органу.
ГУ ДФС у Житомирській області подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 15.11.2018 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 23.04.2019.
Доводи скаржника на обґрунтування вимог касаційної скарги зводяться до того, що суди попередніх інстанцій надали неправильну правову оцінку встановленим обставинам у справі, безпідставно прийнявши до уваги пояснення позивача та надані ним документи, які не були надані під час перевірки.
Позивач не реалізував процесуальне право подати відзив на касаційну скаргу.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для збільшення позивачу сум грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, застосування фінансових санкцій з єдиного внеску та направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску згідно з актами індивідуальної дії, з приводу правомірності яких виник спір, слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті від 15.03.2018 №309/06-30-13-05/2224708158 про результати документальної планової виїзної перевірки позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильність нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017. Згідно з цими висновками позивач, крім іншого, порушив норми підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.1 статті 44, пункту 177.2, пункту 177.3, підпунктів 177.4.1, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (ПК) внаслідок завищення витрат за 2017 рік на 1`943`093,89 грн за рахунок включення до їх складу витрат, які не підтверджені належними документами.
Завищення витрат при визначенні оподатковуваного доходу на вказану суму мало місце внаслідок таких конкретних дій: 1) включення до витрат 89`685,97 грн як вартості придбаних пакувальних матеріалів, в тому числі: 9652,50 грн - вартість придбаних у ПП "Фуд Пак Сервіс" та ТОВ "Торговий дім "Лагіс" дошки обробної та спецодягу (фартухи), які не є пакувальним матеріалом; 79`999,24 грн - вартість товару (пакети поліетиленові), придбаного у ФОП ОСОБА_2, не підтвердженого документами;
2) включення до витрат 55`158,88 грн як вартості послуг з обслуговування холодильного обладнання (37`931,25 грн), вартості послуг з надання цінових пропозицій для участі в тендері через систему електронних торгів на сайті Zakupki.prom.ua (8941,63 грн), вартості комп`ютерної програми "M.E.Doc" (8286,00 грн), оплата яких не підтверджена документально;
3) при перевірці правильності визначення витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, відображених у декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік, у порівнянні з даними про суми витрат, визначеними в ході перевірки на підставі первинних документів, встановлено завищення витрат з придбання м`яса у суб`єктів підприємницької діяльності ОСОБА_3, ОСОБА_4 та ОСОБА_5 на загальну суму 1`798`249,92 грн. Такий висновок контролюючого органу обґрунтований тим, що ОСОБА_1 не підтвердив походження та наявність готівкових коштів, за які він придбав м`ясо у цих господарюючих суб`єктів.
Цими фактичними обставинами контролюючий орган обґрунтовує донарахування позивачу грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, донарахування єдиного внеску та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумах, яких стосуються позовні вимоги.
Суть спору у цій справі полягає у правомірності декларування позивачем як суб`єктом підприємницької діяльності оподатковуваного доходу за 2017 рік, визначеного з врахуванням витрат у зазначених вище сумах. Донарахування військового збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій з єдиного внеску та направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску є похідними від вирішення питання щодо правомірності донарахування позивачу податку на доходи фізичних осіб.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб -підприємців є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно з пунктом 177.4 цієї статті до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).
Пунктом 177.10 статті 177 ПК визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Стаття 177 ПК не визначає перелік документів, якими фізичні особи-підприємці повинні підтверджувати витрати, враховані при визначенні оподатковуваного доходу. Такими документами можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція до касового ордеру, розрахункова квитанція, фіскальний чек, акт закупівлі (виконаних робіт, наданих послуг), інші первинні документи, які засвічують факт оплати придбаних товарів, робіт, послуг, використаних для отримання доходу.
Право фізичної особи-підприємця на включення витрат до витрат звітного періоду виникає, коли суми витрат фактично сплачені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами; витрати здійснені у зв`язку з господарською діяльністю підприємця та безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; товари (послуги), з придбанням яких пов`язані витрати, мають бути поставлені (отримані).