ПОСТАНОВА
Іменем України
13 вересня 2019 року
Київ
справа №826/66/14
адміністративне провадження №К/9901/4254/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва у складі судді Пащенка К.С. від 25 лютого 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Мацедонської В.Е., суддів Грищенко Т.М., Лічевського І.О. від 15 квітня 2014 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Євроінформ-Безпека" до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У грудні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Євроінформ-Безпека" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (далі - відповідач, Інспекція) про скасування податкових повідомлень-рішень від 20 грудня 2013 року №0008732207, №0008742207 та №0000501702.
Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення, якими Інспекцією визначено грошові зобов`язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств, податку на додану вартість (далі - ПДВ) та податку на доходи фізичних осіб, є протиправними, адже прийняті з порушенням й не відповідають положенням законодавства, яке було чинним на момент виникнення спірних правовідносин.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 лютого 2014 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2014 року, позовні вимоги задоволено повністю; скасовано податкові повідомлення-рішення від 20 грудня 2013 року №0008732207, №0008742207 та №0000501702.
Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що до складу доходів платника податку на прибуток-експедитора включається лише винагорода за організацію послуг з перевезення вантажу; у свою чергу витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування, до складу винагороди експедитора не входять, а тому не включаються до доходів та не враховуються при визначенні об`єкта оподаткування. Відповідач же безпідставно ототожнив всю суму коштів, перераховану на користь позивача замовником послуг - ПАТ "САН ІнБев Україна", із сумою винагороди Товариства (експедитора), включивши до неї і витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договорів, що призвело до помилкового висновку про заниження позивачем доходів від надання транспортно-експедиційних послуг й, як наслідок, податку на прибуток підприємства.
Також за висновками судів підстави для утримання Товариством податку на доходи фізичних осіб у джерела виплати відсутні, оскільки позивач не був податковим агентом по відношенню до фізичних осіб-підприємців (суб`єктів підприємницької діяльності), з якими позивач мав господарські відносини в ІІ-ІV кварталах 2011 року, І-ІІІ кварталах 2012 року в межах обраних ними видів діяльності, а тому висновок Інспекції про порушення позивачем підпункту 164.2.19 пункту 164.2 статті 164, абз. "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України) внаслідок неоподаткування доходу, виплаченого фізичним особам - не працівникам Товариства на загальну суму 51700 грн., є необґрунтованим.
Дійшли суди й до висновку, що визначення позивачу грошових зобов`язань з ПДВ внаслідок ненадання підтверджуючих документів щодо правомірності застосування нульової ставки податку здійснено відповідачем поза межами строку у 1095 днів, встановленого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, адже господарські операції між позивачем та ТОВ "Центр-Євро-Транс-Плюс" здійснювались у листопаді 2010 року й граничний строк подання декларації за цей період закінчився 20 грудня 2010 року, а тому вважали, що підстави для винесення податкового повідомлення-рішення від 20 грудня 2013 року №0008742207 у Інспекції відсутні.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій просив скасувати судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування судами норм матеріального права, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податку на прибуток приватних підприємств, ПДВ та податку на доходи фізичних осіб, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки Товариства. Як на порушення процесуальних норм, вказує на неповне з`ясування судами всіх обставин справи.
Письмових заперечень на касаційну скаргу до суду не надходило.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про таке.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 12 серпня 2010 року по 31 грудня 2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 12 серпня 2010 року по 31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт від 13 грудня 2013 року №2800/26-58-22-07-17/37244141.
Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема вимог:
- підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14, пунктів 135.1, 135.2 статті 135, пункту 137.1 статті 137 ПК України, яке полягало у тому, що позивачем безпідставно занижено доходи від надання транспортно-експедиційних послуг по взаємовідносинам з ПАТ "САН ІнБев Україна", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 418659,00 грн.;
- підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (який був чинний на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №168/97-ВР), яке полягало у неправомірному застосуванні ставки ПДВ - 0% при наданні транспортно-експедиційних послуг ТОВ "Центр-Євро-Транс-Плюс" внаслідок ненадання підтверджуючих документів, які надають право на застосування такої ставки, в результаті чого занижено ПДВ в періоді, що перевірявся, на загальну суму 35200,00 грн.;
- підпункту 164.2.19 пункту 164.2 статті 164, абз. "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України у зв`язку із неоподаткуванням доходу, виплаченого фізичним особам - не працівникам підприємства на загальну суму 51700 грн., в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб на суму 7755,00 грн.;
- пункту 3.2 "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку" (ф.№1ДФ) №1020 від 24 грудня 2010 року в частині невключення у податковий розрахунок з І по ІV квартали 2012 року всіх виплат фізичним особам - не працівникам підприємства та пункту 51.1 статті 51, підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України - неподання у податковому розрахунку сум нарахованого та утриманого податку з доходу платників податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування.
На підставі акту перевірки Інспекцією прийнято податкові повідомлення-рішення від 20 грудня 2013 року: №0008732207, згідно якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 504385,00 грн., у тому числі 418659,00 грн. за основним платежем та 85726,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; №0008742207, згідно якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 44000,00 грн., у тому числі 35200,00 грн. за основним платежем та 8800,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; №0000501702, згідно якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку інших, ніж заробітна плата у розмірі 9693,75 грн., у тому числі 7755,00 грн. за основним платежем та 1938,75 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.
Так, правові та організаційні засади транспортно-експедиторської діяльності в Україні визначені Законом України від 01 липня 2004 року №1955-IV "Про транспортно-експедиторську діяльність" (далі - Закон №1955-IV), відповідно до статті 1 якого транспортно-експедиторська діяльність визначена, як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів. Транспортно-експедиторська ж послуга - це робота, що безпосередньо пов`язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.
Експедитором (транспортним експедитором) визнається суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.
За змістом частини другої статті 8 Закону №1955-IV транспортно-експедиторські послуги надаються клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзиті територією України чи іншими державами, внутрішніх перевезеннях територією України.
Експедитори надають клієнтам різнопланові послуги, зміст яких зазначено у статті 8 Закону №1955-IV. До них, зокрема, належать і роботи з ведення обліку вантажів, оформлення товарно-транспортної документації та її розсилання за призначенням, страхування вантажів тощо.
У відповідності до статті 9 Закону №1955-IV за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.
У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.
Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.
У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
При цьому згідно статті 4 Закону №1955-IV експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.
Статтею 929 Цивільного кодексу України визначено, що договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).
Отже відносини експедиторів, вантажовідправників та вантажоодержувачів і порядок розрахунків між ними визначаються насамперед змістом договору на транспортно-експедиційне обслуговування. Учасники цієї діяльності вільні у виборі предмета договору, обов`язків та інших відносин, що не суперечить чинному законодавству.
Експедитор може фактично виконати послуги, пов`язані з перевезенням вантажу, або лише визначити, узгодити та проконтролювати виконання заходів, спрямованих на вирішення передбачених договором завдань. У той же час, хоча договір транспортного експедирування залежно від його умов може містити окремі елементи договорів доручення, комісії, підряду, зберігання, перевезення тощо, його правова конструкція не є тотожною цим договорам, у зв`язку з цим законодавством передбачено окреме правове регулювання відносин за договором експедирування.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Як визначено підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (в редакції, що діяла на момент спірних відносин), об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.