ПОСТАНОВА
Іменем України
03 вересня 2019 року
Київ
справа №808/715/18
адміністративне провадження №К/9901/63500/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018 (суддя Калашник Ю.В.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 (судді: Лукманова О.М. (головуючий), Божко Л.А., Круговий О.О.) у справі №808/715/18 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про скасування:
- податкового повідомлення - рішення № 0132661305 від 19.12.2017, яким нарахована сума грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб з суми чистого оподаткованого прибутку у розмірі 3 920 092,25 грн (за 2016 рік - 3 038 693,86 грн., за 2016 рік - 881 398,39 грн) та штрафні фінансові санкції у розмірі 980 023,07 грн;
- податкового повідомлення-рішення № 0132681305 від 19.12.2017, яким нараховано суму фінансових санкцій за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб утриманого з суми заробітної плати у розмірі 15 674,49 грн;
- податкового повідомлення-рішення № 0132651305 від 19.12.2017, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 3 819 004,54 грн та нараховані фінансові санкції у розмірі 954 751,14 грн;
- податкового повідомлення-рішення № 0132671305 від 19.12.2017, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 301 425,35 грн та нараховані фінансові санкції у розмірі 75 356,34 грн;
- податкового повідомлення-рішення № 0132691305 від 19.12.2017, яким нараховано штрафні санкції у розмірі 350,84 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0132641305 від 19.12.2017, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 26 054,62 грн за неперерахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування;
- вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування № Ф-0132631305 від 19.12.2017 у розмірі 175 844,72 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога прийнято на основі помилкових висновків про порушення Підприємцем вимог Податкового кодексу України при нарахуванні та відображенні показників доходів та витрат у податковій звітності. Всупереч викладеним в акті перевірки висновкам, позивачем правильно сформовані дані податкового обліку, що підтверджується належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018, позов задоволено, скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу про сплату боргу (недоїмки).
4. Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, обґрунтував своє рішення висновком про те, що позивач використовував у своїй господарській діяльності знак для товарів та послуг "НОВА ПОШТА" під яким надавав логістичні послуги, а саме послуги щодо приймання вантажів від клієнтів, які зверталися до нього з метою відправлення/отримання вантажів, що відповідає діяльності, зазначеній у класі КВЕД 52.29 "інша допоміжна діяльність у сфері транспорту". Перевезення вантажів не здійснював, а тому він не повинен був оформлювати товарно-транспортні накладні, на підтвердження отримання або видачі вантажів позивачем оформлювались відповідні експрес-накладні для клієнтів, а також видавалися фіскальні чеки РРО. Також суди виходили з того, що позивачем здійснювались розрахунки виключно у грошовій формі (готівковій та безготівковій), у відповідності п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу України, що повністю підтверджується первинними документам, що наявні у справі, зокрема виписками з рахунків, відкритих у банках, Книгою обліку розрахункових операцій та Книгою обліку доходів, актами приймання-передачі наданих послуг, а відтак висновки контролюючого органу щодо не підтвердження позивачем здійснення розрахунків за надані послуги в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій) та обов`язку переходу на сплату податків за загальною системою оподаткування, відповідно до пп.298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України, є необґрунтованим.
Також, суди дійшли висновку, що під час здійснення господарської діяльності у перевіряємому періоді позивач не перевищував граничних сум доходу, передбачених статтею 291 Податкового кодексу України, доходів, які оподатковуються податком на доходи фізичних осіб не отримував, а відтак не мав обов`язку переходити на загальну систему оподаткування, а відповідно і не порушував вимог Податкового кодексу України та Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018, постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні, відповідно до ст. 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 24.10.2017 по 26.10.2017, на підставі пп.20.1.4. п. 20.1 ст.20, п.75.1 ст. 75, п.78.1.7 ст.78 ст.79 Податкового кодексу України та п. 13.1 ст. 13 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.09.2014 по 24.10.2017, за результатами якої складено акт від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1 .
У перевіряємий період (з 18.09.2014 по 24.10.2017) позивач здійснював господарську діяльність на умовах сплати єдиного податку.
Не погоджуючись із висновками, викладеними в акті перевірки від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1, позивачем до ГУ ДФС у Запорізькій області подані письмові заперечення від 17.11.2017 із проханням провести перевірку в рамкам розгляду заперечень.
Наказом № 3292 від 30.11.2017 ГУ ДФС у Запорізькій області призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питання, що викладені у запереченні від 17.11.2017 (вх. № 1461/ФОП від 23.11.2017) до акту перевірки від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1 .
У період з 01.12.2017 по 07.12.2017 у зв`язку з наданням ОСОБА_1 17.11.2017 до ГУ ДФС у Запорізькій області заперечень до акту позапланової документальної невиїзної перевірки від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1, фахівцями контролюючого органу проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань своєчасності, і достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.09.2014 по 24.10.2017, за результатами якої складено акт № 4771/08-01-13-15/3025905296 від 14.11.2017.
За результатами вказаної перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог:
- п. 291.6 ст. 291, абз. 4 пп.298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України, що полягало у не переході позивача на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, при застосуванні платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу України;
- п. 177.2 ст. 177 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 3920092,25 грн у т.ч. за 2015 рік - 3038693,86 грн, за 2016 рік - 881398,39 грн;
- п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8, п.8 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (у редакції, що діє з 01.01.2016), а саме заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 175844,72 грн у т.ч. за 2015 рік - 84701,36 грн, 2016 рік - 91143,36 грн;
- пп. 164.1.3 п.164.1 ст. 164, підпункт 1.3 пункту 161 підрозділу 10, пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, а саме заниження суми утриманого військового збору із суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 301425,35 грн у т.ч. за 2015 рік - 227975,48 грн за 2016 рік - 73449,87 грн та несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору, утриманого із заробітної плати, у розмірі 760,21 грн;
- п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, донараховано ПДВ у сумі 3819004,54 грн (у т.ч. за 2015 рік - 2839673 грн, за 2016 рік - 979331,54 грн);
- пп.168.1.2 та 168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, не перераховано до бюджету податку з доходів фізичних осіб, утриманого із заробітної плати, у розмірі 683,90 грн. та несвоєчасно перераховано його до бюджету у сумі 22480,93 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивачем не надано документів, які б підтверджували здійснення діяльності у межах заявлених видів діяльності, обраної ставки єдиного податку за 2014 та 2015 роки, а отже не підтверджено право здійснювати господарську діяльність у межах заявлених видів діяльності та обраної ставки єдиного податку у 2014 та 2015 роках та достовірності відомостей наданих платником до реєстру платників єдиного податку, зокрема до перевірки платником не надано первинних документів, які підтверджують розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) здійсненні в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), а саме руху коштів по розрахунковим рахункам, а отже не підтверджено здійснення розрахунків встановлених для платників єдиного податку. У зв`язку з чим позивач мав у 2015 році перейти на загальну систему оподаткування, чого останнім здійснено не було.
На підставі акту перевірки № 4771/08-01-13-15/3025905296 від 14.11.2017 та вказаних висновків контролюючий орган прийняв оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату боргу (недоїмки).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 як фізична особа-підприємець перебував на спрощеній системі оподаткування, 3 група платників єдиного податку.
Також встановлено, що ОСОБА_1 мав господарські відносини із контрагентами - постачальниками ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_4, ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6, ФОП ОСОБА_7 . Крім того, ФОП ОСОБА_1 був партнером ТОВ "НОВА ПОШТА" та здійснював господарську діяльність з використанням знаку для товарів та послуг "НОВА ПОШТА" на підставі Ліцензійного договору № 165 від 01.05.2015, укладеного з ТОВ "НОВА ПОШТА".
01.10.2014 між ФОП ОСОБА_1 (виконавець) та ТОВ "НОВА ПОШТА" (замовник) укладений договір №165Н про надання послуг, згідно умов якого ТОВ "НОВА ПОШТА" доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання з надання замовнику послуг, пов`язаних із прийманням, зберіганням, відправленням та доставкою вантажів, товарі та інших предметів, перелік яких у додатку №1 до договору. Надання виконавцем послуг підтверджується підписанням сторонами акту приймання-передачі, форму якого наведено у додатку №2 до договору. Послуги надаються за місцезнаходженням замовника або виконавця за домовленістю між сторонами, оплата послуг згідно договору здійснюється в національній валюті України шляхом безготівкового перерахування замовником грошових коштів на розрахунковий рахунок виконавця, вказаний у статті 11 договору, на підставі наданого виконавцем рахунку, згідно підписаного сторонами акту приймання-передачі послуг, протягом 10 (десяти) календарних днів після закінчення звітного місяця. У додатку № 1 до вказаного договору визначено перелік послуг, які надаються за вказаним договором, а саме: організація перевезень автомобільним транспортом, організація групових або індивідуальних відправлень вантажів, товарів та інших предметів (у т.ч. приймання, зберігання, вивіз і доставку вантажів, а також компонування партій); вантажно-розвантажувальні роботи (в тому числі, тимчасове пакування задля збереження вантажу під час транзитних перевезень, перепакування, вибірковий контроль та зважування вантажу тощо); інші послуги на запит замовника (т.1 а.с.89).
На виконання умов договору про надання послуг №165Н від 01.10.2014, ТОВ "НОВА ПОШТА" та ФОП ОСОБА_1 підписано акти приймання-передачі послуг, у яких зазначено, що ФОП ОСОБА_1 надавав наступні послуги: організація групових або індивідуальних відправлень вантажів, товарів та інших предметів (у т.ч. приймання, зберігання, вивіз і доставку вантажів, а також компонування партій) та вантажно-розвантажувальні роботи (в тому числі, тимчасове пакування задля збереження вантажу під час транзитних перевезень, перепакування, вибірковий контроль та зважування вантажу, тощо).
Встановлено, що позивач здійснював розрахунки у грошовій формі (готівковій та безготівковій), про що свідчать виписки з рахунків, відкритих у банках, дані, що внесені до Книги обліку розрахункових операцій та Книги обліку доходів.
ФОП ОСОБА_1 щоденно відображав у Книзі обліку доходів виручку отриману у готівковій та безготівковій формах.
Також починаючи з 2015 року ФОП ОСОБА_1 зареєстровані реєстратори розрахункових операцій за адресами здійснення господарської діяльності, що підтверджується відповідними реєстраційними посвідченнями реєстраторів розрахункових операцій та довідками про опломбування реєстраторів розрахункових операцій, актами введення в експлуатацію реєстраторів розрахункових операцій.
Встановлено, що з метою здійснення безготівкових розрахунків ФОП ОСОБА_1 відкриті рахунки в АТ "БАНК "ФІНАНСИ ТА КРЕДИТ" № НОМЕР_2, № НОМЕР_3 - в національній валюті та № НОМЕР_4, № НОМЕР_5 - для здійснення операцій з використанням платіжних карток в національній валюті та в АТ "ОТР БАНК" рахунок № НОМЕР_6 . На підтвердження здійснення розрахунків у безготівковій формі позивачем надано виписки щодо руху грошових коштів по рахунках ФОП ОСОБА_1 від АТ "ОТП БАНК" та АТ "БАНК "ФІНАНСИ ТА КРЕДИТ".
Також встановлено, що для забезпечення розрахунків за допомогою платіжних карток між ФОП ОСОБА_1 та ПАТ "Державний ощадний банк" укладено договір на еквайрингове обслуговування торгово-сервісного підприємства №08ТЕ2015144 від 01.12.2015, згідно умов якого продавець приймає в торгівельних точках торговця до оплати електронні платіжні засоби в якості рівноцінного платіжного засобу за послуги за процедурою, що визначена у цьому договорі. Банк забезпечує на умовах договору обробку документів і перерахування коштів на поточний рахунок торговця за операціями, які були проведені за допомогою електронних платіжних засобів з використанням устаткування Банку.
Згідно матеріалів справи, 21.12.2015 між ФОП ОСОБА_1 (отримувач) та ТОВ "ПОСТ ФІНАНС" (небанківська фінансова установа) укладено договір на переказ коштів №327-1215, за умовами якого, ТОВ "ПОСТ ФІНАНС" приймало готівкові кошти від платників за послуги ФОП ОСОБА_1 та переказувало їх наступного дня на поточний рахунок ФОП ОСОБА_1, відкритий в АТ "ОТП БАНК". На підтвердження виконання умов зазначеного договору надано виписку по рахунку відкритому в АТ "ОТП БАНК", у якій зазначаються суми, які ТОВ "ПОСТ ФІНАНС" прийняло у якості оплати послуг ФОП ОСОБА_1 та перераховувало на поточний рахунок позивача.
Листом від 15.01.2018 ТОВ "ПОСТ ФІНАНС" підтверджує, що приймало готівкові кошти від платників-фізичних осіб за послуги, що надавались ФОП ОСОБА_1 та переказувало їх наступного дня на поточний рахунок ФОП ОСОБА_1 № НОМЕР_6 в АТ "ОТП БАНК".
Таким чином, судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1 використовував у своїй господарській діяльності знак для товарів та послуг "НОВА ПОШТА" під яким надавав логістичні послуги, а саме: послуги щодо приймання вантажів від клієнтів, які зверталися до нього з метою відправлення/отримання вантажів, що відповідає діяльності, зазначеній у класі КВЕД 52.29 "інша допоміжна діяльність у сфері транспорту". Оскільки судами встановлено, що перевезення вантажів ФОП ОСОБА_1 не здійснював, то відповідно суди дійшли висновку, що позивач не повинен був оформлювати і товарно-транспортні накладні.
Також судами встановлено, що на підтвердження отримання або видачі вантажів позивачем оформлювались відповідні експрес-накладні для клієнтів, а також видавалися фіскальні чеки РРО.
Про річний чистий дохід, ОСОБА_1 своєчасно звітував до податного органу, шляхом подання податкової декларації про дохід фізичної особи-підприємця.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального права, вказує на їх неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій та на помилкову правову оцінку обставин справи. Зазначає про невідповідність висновків судів фактичним обставинам справи, оскільки з 18.09.2014 по 21.04.2016 позивач перебував на спрощеній систему оподаткування, проте ним так і не було надано первинні документи, зокрема і за 2014 рік, які б підтверджували здійснення господарської діяльності у межах заявлених видів діяльності та обраної ставки єдиного податку, (відсутні банківські виписки по руху грошових коштів по рахункам, не надано товарно-транспортні накладні на перевезення вантажу, акти виконаних робіт на реалізацію послуг покупцям-замовникам та інші), а отже у зв`язку з непідтвердженням права перебувати на спрощеній системі оподаткування починаючи з 2015 року позивач мав би перейти на загальну систему оподаткування.
9. Підприємцем надано відзив на касаційну скаргу в якому вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 просить залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.