ПОСТАНОВА
Іменем України
07 серпня 2019 року
Київ
справа №816/1151/13-а
адміністративне провадження №К/9901/1389/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,
представника позивача Переяслівця В.М.,
представника відповідача Прокопчука О.О.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду у складі судді Бойка С.С. від 29 квітня 2013 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Шевцової Н.В., суддів Макаренко Я.М., Мінаєвої О.М. від 17 червня 2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Українське зерно" до Головного управління ДФС у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень, визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити дії,
В С Т А Н О В И В:
У березні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Українське зерно" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Полтавської області Державної податкової служби (далі - відповідач, Інспекція), в якому просило: 1) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 лютого 2013 року №0000322310, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання по податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 648884,00 грн. (у тому числі за основним платежем 542928,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 105956,00 грн.), №0000332310, яким позивачу збільшено зобов`язання по податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 348289,00 грн. (у тому числі за основним платежем 256052,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 92237,00 грн.), №0000342310, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ в розмірі 228405,00 грн.; 2) визнати протиправними дії Інспекції стосовно внесення результатів перевірки до баз даних органів ДПС України; 3) зобов`язати відповідача вилучити з автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" інформацію про результати перевірки Товариства.
Предметом перевірки судів у цій справі були рішення податкового органу щодо правильності визначення грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток та ПДВ за наслідками господарської діяльності Товариства з СТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Павлоград-Інвест-Арго", ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, ПП "Тісона", ТОВ "Агро-Статус" за період з 01 березня 2008 року по 31 травня 2012 року.
Товариство не погодилось із рішеннями Інспекції про заниження податкових зобов`язань за господарськими операціями із зазначеними контрагентами і послалося на необґрунтованість висновків акта перевірки від 11 лютого 2013 року №657/22.4-12/30044094, на підставі якого прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2013 року позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22 лютого 2013 року №0000322310, №0000332310 та №0000342310; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Застосувавши положення підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.56, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пунктів 135.2, 135.4 статті 135, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.8, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР (далі - Закон №334/94-ВР), пункту 1.7 статті 1, підпункту 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР (далі - Закон №168/97-ВР), статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон №996-ХІV), суд дійшов висновку, що операції між позивачем та його контрагентами (СТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Павлоград-Інвест-Арго", ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, ПП "Тісона", ТОВ "Агро-Статус") щодо поставки зернових культур, надання автотранспортних послуг є реальними, факт їх вчинення та наявність ділової мети підтверджується належними доказами, а відтак позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми ПДВ та зменшив оподатковуваний дохід на суму валових витрат за результатами таких операцій. Зазначив, що законодавство не містить положень, які б наділяли відповідача повноваженнями на визнання правочинів нікчемними або такими, що не відповідають вимогам законодавства.
Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 17 червня 2013 року постанову суду першої інстанції залишив без змін.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
У доводах касаційної скарги зазначає про порушення судами норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, прийняття рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. По суті порушує питання щодо неправильного застосування судом норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкових зобов`язань з податку на прибуток і ПДВ. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит і валові витрати, а також про не підтвердження платником податку товарності господарської операції належними і допустимими доказами, а також наявність ознак фіктивності господарської діяльності контрагентів.
Отже, як вбачається із змісту касаційної скарги, відповідач не погоджується із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій лише в частині задоволених позовних вимог (про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 лютого 2013 року №0000322310, №0000332310 та №0000342310).
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні на 07 серпня 2019 року. У ході касаційного розгляду судом здійснено заміну відповідача у справі - Державну податкову інспекцію у м. Полтаві Полтавської області Державної податкової служби її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Полтавській області.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав обґрунтування та вимоги касаційної скарги, просив її задовольнити. Представник позивача заперечив проти задоволення касаційної скарги, посилаючись на її необґрунтованість.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Сембі-Сервіс", ТОВ "Наша Олія", ПП "Павлоград-Інвест-Агро", СГ ТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Тісона", ФОП ОСОБА_4, ТОВ "Інвек. Ветеренарні препарати, кормові добавки", ПП "Вікторія-2007", ТОВ "Інтелкоп-МВ", ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_5, ПП "Оліагроторг", ПП "Світ", ТОВ "Агротера", ТОВ "Агро Алекс Груп", ФОП ОСОБА_6, ТОВ "Агро-Статус", ПП "Трансагропродукт", ТОВ "АПК Трейдинг" за період з 01 березня 2008 року по 31 травня 2012 року, за результатами якої складено акт від 11 лютого 2013 року №657/22.4-12/30044094, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог: пункту 3.1 статті 3, пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР, пункту 138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 738124,00 грн.; підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ на суму 367472,00 грн. та завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, за травень 2012 року на суму 228405,00 грн.
У акті перевірки Інспекція дійшла висновку про неправомірне формування позивачем валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за операціями із СТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Павлоград-Інвест-Арго", ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, ПП "Тісона", ТОВ "Агро-Статус", ПП "Трансагропродукт", ТОВ "Інтелкоп-МВ", ТОВ "Агротера" без їх належного документального підтвердження. На обґрунтування цього контролюючий орган посилався як на податкову інформацію щодо відсутності об`єктів оподаткування по операціях з придбання/продажу товарів (послуг) та необхідних ресурсів, отриману за результатами податкового контролю контрагентів, так і на наявність ознак фіктивності господарської діяльності контрагентів.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржені податкові повідомлення-рішення.
В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини Верховний Суд виходить з наступного.
Правовідносини з приводу формування платником податку валових витрат у період до 01 квітня 2011 року регулювалися Законом №334/94-ВР.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
Відповідно до підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону №334/94-ВР датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).
За правилами абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
З 01 квітня 2011 року спірні правовідносини з приводу формування позивачем валових витрат почали регулюватися положеннями ПК України, підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 якого (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Щодо ж до правовідносин з приводу формування платником податку податкового кредиту у період до 01 січня 2011 року, останні регулювалися Законом №168/97-ВР.
Об`єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону №168/97-ВР є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.
Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 цього Закону передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 7.5 статті 7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
За змістом підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону №168/97-ВР податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.