ПОСТАНОВА
Іменем України
12 липня 2019 року
Київ
справа №808/109/18
адміністративне провадження №К/9901/12099/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрпромвентиляція" на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.02.2019 (судді: Чабаненко С.В. (головуючий), Чумак С.Ю., Юрко І.В.) у справі №808/109/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрпромвентиляція" до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Укрпромвентиляція" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 15.09.2017:
- № 0012541401, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 610,00 грн;
- № 0012551401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем в розмірі 3965 866,00 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 882 843,50 грн;
- № 0012521401, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість в розмірі 454,00 грн за грудень 2015 року;
- № 0012531401, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем в розмірі 3999 861,00 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 999 965,25 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючими органами прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.03.2018 позов задоволено, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення.
4. Рішення суду обґрунтовано висновком про те, що позивач мав право на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ з огляду на реальність здійснення господарських та підтвердження таких належно оформленими первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Також суд не взяв до уваги посилання контролюючого органу на наявність кримінального провадження за ознаками кримінального правопорушення передбаченого ч. 1 ст. 212 Кримінального кодексу України, з огляду на відсутність доказів наявності обвинувальних вироків щодо посадових осіб ТОВ "Укрпромвентиляція".
5. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 21.02.2019 рішення суду першої інстанції скасовано, у задоволенні позову відмовлено.
6. Рішення суду обґрунтовано відсутністю реального здійснення господарських операцій з надання позивачем робіт (послуг) з огляду на неправомірність формування валових витрат та податкового кредиту по господарських операціях, здійснених позивачем з рядом контрагентів, які не спричинили настання реальних правових наслідків з огляду на відсутність у останніх достатніх трудових та технічних ресурсів для виконання зазначеного у звітності ТОВ "Укрпромвентиляція" обсягу робіт, наявності недоліків в заповненні первинних документів. Також суд апеляційної інстанції дійшов висновку позивачем безпідставно не відображено у складі доходів за 2014 рік суму простроченої (безнадійної) кредиторської заборгованості по підприємствам, які припинено (ліквідовано).
Короткий зміст вимог касаційної скарги
7. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, Товариство подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.02.2019 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
8. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до ст. 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток та ПДВ, застосування штрафних (фінансових) санкцій стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки №424/08-01-14-01/33471657 від 15.11.2017, оформленого за результатами проведеної документальної виїзної планової перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.03.2017.
Під час проведення вказаної перевірки контролюючим органом було виявлено порушення позивачем, зокрема вимог: ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пп. 14.1.11, пп. 14.1.36, пп. 14.1 181, пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2, п. 44.6 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 135.4.1 п. 135.4, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, п.187.1 ст.187, п. 198.1 п. 198.2 п. 198.3 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, п.5 П(С)БО 11, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, в результаті чого занижено до сплати податкові зобов`язання з податку на прибуток за 2014 рік в розмірі 1 201 636,00 грн, за 2015 рік в розмірі 434 492,00 грн, за 2016 рік в розмірі 2 313 430,00 грн, за перший квартал 2017 року в розмірі 16 308,00 грн, завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за перший квартал 2017 рік в розмірі 610,00 грн; занижено до сплати податкові зобов`язання з податку на додану вартість за перевірений період на загальну суму 4 103 828,00 грн, завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за грудень 2015 року у сумі 454,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами з ТОВ "Денекс Груп", ТОВ "Смарт Трейд Кост", ТОВ "МДНС", ТОВ "Будівельна компанія "АРС Девелопмент", ТОВ "Лєсток", ТОВ "ХОРОСТ", ТОВ "Ліагро сервіс груп", ТОВ "Кастром груп", ТОВ "Лакус-22", ТОВ "Майдан Центр Інвест", ТОВ "Арфін Хаус", ТОВ "Будмонтаж Груп", ТОВ "Вєрс Груп", ТОВ "Торговий Дім-Про", ТОВ "Буделмонтаж", ТОВ "Всесвіт-2" не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер. Такі висновки контролюючий орган, обґрунтував, зокрема, посилаючись на відсутність у контрагентів достатніх трудових ресурсів для відпрацювання кількості людино-годин, що зазначені в актах виконаних робіт, та відсутністю матеріальних ресурсів для проведення відповідних видів робіт, що підтверджується розрахунками 1-ДФ, що були надані контрагентами, та інформацією, що міститься в інформаційних базах ДФС. На підставі того, що вказані вище господарські операції, на думку контролюючого органу фактично не відбулись, а отримані роботи (послуги) позивач мав би віднести на доходи у відповідності до вимог пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, оскільки такі, на думку відповідача, є безоплатно отриманими. Крім того, контролюючий орган дійшов висновку, що отримані позивачем кошти в оплату робіт (послуг) від замовників ДП "НАЕК "ЕНЕРГОАТОМ" та ТОВ "АГРОПРОІНВЕСТ 08" є безповоротною фінансовою допомогою, яка безпідставно не врахована до складу доходів позивача. Також контролюючий орган в акті перевірки вказав на те, що позивачем не відображено у складі доходів за 2014 рік суму простроченої (безнадійної) кредиторської заборгованості по підприємствам, які мають обліковий стан "16 - припинено, ліквідовано, закрито" на загальну суму 1 150 793,19 грн.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ "Денекс Груп", ТОВ "Смарт Трейд Кост", ТОВ "МДНС", ТОВ "Будівельна компанія "АРС Девелопмент", ТОВ "ХОРОСТ", ТОВ "Ліагро сервіс груп", ТОВ "Лєсток", ТОВ "Кастром груп", ТОВ "Лакус-22", ТОВ "Майдан Центр Інвест", ТОВ "Арфін Хаус", ТОВ "Будмонтаж Груп", ТОВ "Вєрс Груп", ТОВ "Торговий Дім-Про", ТОВ "Буделмонтаж", ТОВ "Всесвіт-2", яких залучено у якості субпідрядників до виконання будівельно-монтажних робіт замовниками, яких були ДП "НАЕК "ЕНЕРГОАТОМ" та ТОВ "АГРОПРОІНВЕСТ 08", ТОВ "ЗЗКС", ПРАТ "ЗКФ", ТОВ "БК" "ОЛТАК", ТОВ "ПК "Дніпровський", ПТ "Чайковська і компанія", ТОВ "Вінницька птахофабрика", КП "Дубовий гай", ТОВ "Спецрембудсервіс", ПРАТ "Дніпроспецсталь".
Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії первинних документів, що містяться в матеріалах справи, зокрема, договори, видаткова накладна, договірні ціни, локальні кошториси на будівельні роботи, підсумкові відомості ресурсів, акти виконаних робіт, довідки про вартість виконаних робіт, акти прийому виконаних будівельних робіт, податкові накладні, платіжні доручення.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
10. У доводах касаційної скарги Товариство вказує на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, зазначає про неврахування судом всіх обставин справи, що мають значення для прийняття рішення та без врахування конкретних фактів та документальних доказів, що їх підтверджують, зазначає, що суд апеляційної інстанції при прийнятті рішення безпідставно не врахував того, що отримані від контрагентів роботи (послуги) не є безоплатно отриманими, вказує на безпідставне твердження про не укладення позивачем договорів субпідряду, зазначає про отримання відповідних робіт від контрагентів, складення відповідних первинних документів та підтвердження їх проведення, вказує про наявність у всіх контрагентів ліцензій на право займатись відповідними роботами, про що зазначає і сам контролюючий орган в аті перевірки. Щодо не відображення у складі доходів за 2014 рік суми простроченої (безнадійної) кредиторської заборгованості по підприємствам, які мають обліковий стан "припинено, ліквідовано, закрито", то суд безпідставно не взяв до уваги, що податкові періоди, коли були прийняті рішення про припинення господарюючих суб`єктів знаходяться поза межами перевіряємого періоду з 01.01.2014 по 31.03.2017, а тому у Товариства був відсутній обов`язок відображення таких доходів у саме 2014 році.
11. Контролюючий орган надав відзив на касаційну скаргу Товариства, в якому зазначає про обґрунтованість висновку суду апеляційної інстанції щодо відсутності реальних наслідків господарських операцій позивача з контрагентами та безпідставність не віднесення позивачем до доходів за 2014 рік суму простроченої (безнадійної) кредиторської заборгованості по підприємствам, які були ліквідовані, а тому просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції просить залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
12. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Підпункт в) підпункту 14.1.7 пункту 14.1 статті 14.
Безнадійна заборгованість - заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.
12.2. Підпункт 14.1.13 пункту 14.1 статті 14.
Безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
12.3. Підпункт 14.1.257 пункту 14.1 статті 14.
Фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).
12.4. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
12.5. Пункт 44.2 статті 44.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
12.6. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 (у редакції до 01.01.2015).
Об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу;
12.7. Підпункт 135.5.4 пункту 135.5 статті 135.
Інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
12.8. Пункт 138.2 статті 138.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
12.9. Підпункт 139.1.9 пункту 139 статті 139.
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
12.10. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 (у редакції з 01.01.2015):
Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податкового кодексу України.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
12.11. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
12.12. Пункт 198.6 статті 198.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
13. Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні":
13.1. Стаття 1.
13.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
13.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
13.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
13.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
14. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.
14.1. Пункт 2.4.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
14.2. Пункт 2.15.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
15. Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73.