ПОСТАНОВА
Іменем України
02 липня 2019 року
Київ
справа №2а-6532/10/2070
адміністративне провадження №К/9901/3846/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
при секретарі судового засідання Горбатюку В.С.,
за участю представника позивача Філь І.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Вовчанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.09.2014 (суддя Біленський О.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2014 (головуючий суддя Перцова Т.С., судді: Дюкарєва С.В., Жигилій С.П.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Великобурлуцький сироробний завод» до Вовчанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
ПАТ «Великобурлуцький сироробний завод» звернулося до суду з позовом до Вовчанської ОДПІ ГУ Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 13.05.2010 №0000072301/0 та №0000082301/0.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 29.09.2014, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2014, позов задоволено.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, у якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.09.2014 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2014, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що оскаржувані судові рішення прийняті з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права. Податковий орган посилається на те, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки господарським операціям, які відображені позивачем у документах. Відповідач посилається на матеріали кримінальної справи, порушеної за частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, та стверджує, що ОСОБА_1 , від імені якого підписані податкові накладні, на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит та валові витрати за результатами відносин із ПП «Агродом», не мав жодного відношення до фінансово-господарської діяльності підприємства, підписи від імені ОСОБА_1 вчинені невідомою особою, про що свідчить дослідження протоколу допиту свідка ОСОБА_1 та підтверджено висновком спеціаліста Науково-дослідного експертно-криміналісчтичного центру. Податковий орган, вважає, що видаткові накладні та податкові накладні, видані позивачеві постачальником ПП «Агродом», не є належною підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, оскільки не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Крім того, до податкових накладних внесена адреса підприємства, за якою ПП «Агродом» фактично не знаходиться. Крім того, відповідач вказує, що згідно судового рішення визнано недійсними запис про проведення державної реєстрації ПП «СГ Тріумф 2009» та свідоцтво платника податку на додану вартість. Як уточнює відповідач, ПП «СГ Тріумф 2009» значиться у ланцюгу просування молочної сировини до позивача. Разом з тим, податковий орган звертає увагу, що посилання судів попередніх інстанцій на рішення господарського суду щодо спору з поставки ПП «Агродом» позивачу молока, не доводить реальність здійснення господарських операцій. Відповідач наголошує, що предметом розгляду у господарській справі є стягнення суми передоплати, а не встановлення реальності правочину. Враховуючи вищенаведене, відповідач наполягає на правомірності оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень про донарахування ПАТ «Великобурлуцький сироробний завод» податкових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість.
Позивачем подано відзив на касаційну скаргу, де ПАТ «Великобурлуцький сироробний завод» вказує, що вважає касаційну скаргу необґрунтованою, оскільки рішеннями судів попередніх інстанцій встановлено факт порушення оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями прав позивача у сфері публічно-правових відносин. З урахуванням викладеного, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів - без змін.
Ухвалою Верховного Суду від 19.06.2019 справу призначено до розгляду у судовому засіданні на 02.07.2019.
Розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Вовчанської ОДПІ ГУ Міндоходів у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.09.2014 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2014, судом проголошено вступну та резолютивну частини постанови про скасування рішення судів попередніх інстанцій та прийняття у справі нового рішення про відмову у задоволенні позову.
Переглянувши оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини. На підставі направлень, керуючись положеннями Закону України «Про державну податкову службу в Україні», відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 1 квартал 2010 року, посадовими особами податкового органу в період з 04.03.2010 по 15.04.2010 проведена планова виїзна перевірка ПАТ «Великобурлуцький сироробний завод» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2009, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2009.
За результатами перевірки складено акт від 22.04.2010 №488/23-05507436, яким зафіксовано, що в порушення:
підпункту 5.1.1 пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.6.1 пункту 5.6, підпункту 5.7.1 пункту 5.7 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» за рахунок завищення скоригованих валових витрат, підприємством за 2009 рік занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 644277грн., у тому числі: за 1-й квартал 2009 року - на 725793грн., за 2-й квартал 2009 року - на 150149грн., за 3-й квартал 2009 року - на 1684420грн., за 4-й квартал 2009 року - на 464499грн.
підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» за рахунок завищення податкового кредиту за лютий, квітень, травень, червень, липень, серпень та жовтень 2009 року, позивачем станом на 31.12.2009 завищено суму від`ємного значення, яка після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 2033711грн. та занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету у загальній сумі 133452грн., у тому числі: за травень 2009 року - в сумі 13665грн. за серпень 2009 року - в сумі 16785грн., за листопад 2009 року - в сумі 103002грн.
Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався на безпідставне віднесення до складу витрат витрати, пов`язані із придбанням товарів у ПП «Агродом», яке поставляло молочну сировину ПАТ «Великобурлуцький сироробний завод» придбану від ПП «СГ-Тріумф-2009». За наявною у відповідача інформацією, податковий орган вважає ПП «СГ-Тріумф-2009» фіктивною фірмою, оскільки постановою Донецького окружного адміністративного суду визнано запис про проведення державної реєстрації ПП «СГ Тріумф 2009» недійсним через порушення закону, яке допущено при створенні юридичної особи, що не можна усунути з моменту реєстрації підприємства. Вказаною постановою визнано недійсним свідоцтво ПП «СГ-Тріумф-2009» платника податку на додану вартість. З наведених підстав податковий орган приходить до висновку про відсутність здійснення господарських взаємовідносин між ПП «Агродом» та позивачем за період з лютого по грудень 2009 року.
Також, відповідач посилається на висновок спеціаліста Науково дослідного експертно-криміналістичного центру при ГУМВС України в Харківській області, в якому зазначено, що в договорі, у видаткових накладних про поставку молока на загальну суму 6'568'628,37грн., у податкових накладних про поставку молока на загальну суму 13'318'727,31грн., у видаткових накладних та в податкових накладних про поставку молока на переробку на давальницьких умовах на загальну суму 108256,00грн., підпис від імені керівника підприємства ПП «Агродом» ОСОБА_1 вчинені не ОСОБА_1 , а іншою особою.
На підставі наведених висновків акту перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 13.05.2010:
№0000072301/0 про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 200178,00грн., у тому числі:. за основним платежем - 133452,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 66726,00грн.;
№0000082301/0, яким визначено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 976910,00грн., у тому числі за основним платежем - 644277,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 332633,00грн.
Позивач, вважаючи рішення відповідача протиправними, звернувся до суду з адміністративним позовом.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2011, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.04.2012, позов задоволено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11.06.2014 рішення судів попередніх інстанцій скасовано, справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції. Касаційний суд вказав, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції позивача з контрагентом підтверджені належним чином оформленими документами. Проте, ні судом першої інстанції, ні судом апеляційної інстанції не надано оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій, судами не з`ясовано умов відповідних договорів та специфіки кожної господарської операції позивача з ПП «Агродом». Окрім того, заперечуючи проти позову, відповідач посилався на матеріали кримінальної справи, порушеної проти директора ПП «Агродом» ОСОБА_1 за ознаками злочину, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України. Разом з тим, судами вказаним обставинам в порушення вимог статті 86 КАС України не було надано будь-якої оцінки та залишено поза увагою. Суд касаційної інстанції визначив, що при новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.
За наслідками нового розгляду справи, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про наявність підстав для задоволення позову. Суди вважали, що позивачем було цілком правомірно віднесено до складу валових витрат 1-4 кварталу 2009 року та до складу податкового кредиту за лютий, квітень, травень, червень, липень, серпень та жовтень 2009 року суму по реальним господарським операціям, повністю підтвердженим відповідними первинними документами, у зв`язку із придбанням товару - молочної сировини у ПП «Агродом», твердження відповідача про відсутність реальних господарських стосунків в спірних правовідносинах між позивачем та ПП «Агродом» не підтверджені належними доказами.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Спірні правовідносини щодо правомірності формування позивачем валових витрат за 1-4 квартали 2009 року та податкового кредиту за лютий, квітень, травень, червень, липень, серпень та жовтень 2009 року виникли до 01.01.2011 (набрання чинності Податковим кодексом України), застосуванню при наданні оцінки правомірності формування таких показників податкового обліку підлягають положення Законів України «Про оподаткування прибутку підприємств», «Про податок на додану вартість», «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».
Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Згідно з підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Пунктом 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (чинного на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.
Згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Згідно підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, яка видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути склад