ПОСТАНОВА
Іменем України
05 липня 2019 року
Київ
справа №823/1272/17
адміністративне провадження №К/9901/59090/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 20.03.2018 (суддя Гаврилюк В.О.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2018 (судді: Парінов А.Б. (головуючий), Беспалов О.О., Губська О.А.) у справі №823/1272/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними дій та бездіяльності, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області (далі - відповідач, контролюючий орган), в якому Товариство просить:
- визнати протиправними дії відповідача, що полягають у включенні до акта перевірки висновків про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713 089,00 грн;
- визнати протиправною бездіяльність податкового органу щодо невнесення до акта перевірки висновків про необхідність зменшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125 311,53 грн;
- визнати протиправною бездіяльність контролюючого органу щодо неприйняття податкового повідомлення-рішення про зменшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 227 348,02 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області № 0003331401 від 13.07.2017;
- зобов`язати Головне управління ДФС у Черкаській області прийняти податкове повідомлення-рішення про зменшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 227 348,02 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акту перевірки є помилковими, надуманими, такими, що не відповідають фактичним обставинам і наявним документам та такими, що виникли в результаті неналежного аналізу ревізорами наданих документів, не витребування таких документів чи будь-яких пояснень від посадових осіб позивача в ході перевірки, невірного тлумачення чинного законодавства України. Відповідач безпідставно та з порушенням вимог Податкового кодексу України включив до акту перевірки висновки про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713890,00 грн, не вніс висновки про необхідність зменшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125311,53 грн та не прийняв податкового повідомлення-рішення про зменшення позивачеві грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 227 348,02 грн, чим порушив права Товариства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 20.03.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2018, у задоволенні позову відмовлено.
4. Рішення суду обґрунтовано тим, що оскаржувані дії податкового органу щодо складання актів перевірок вчиняються на виконання владних (управлінських) функцій, наданих суб`єкту владних повноважень згідно з вимогами податкового законодавства, а тому такі дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, а, отже не порушують прав.
В частині відмови у задоволенні позовних вимог про зобов`язання контролюючого органу прийняти податкове повідомлення-рішення про зменшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 227348,02 грн, суди вказали, що прийняття податкових повідомлень-рішень за наслідками проведеної перевірки платника податків є правом, а не обов`язком контролюючого органу та відноситься до внутрішньої компетенції такого органу, а суд не може перебирати на себе такі повноваження шляхом зобов`язання прийняти певне рішення.
В частині відмови про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0003331401 від 13.07.2017 суди дійшли висновку про його обґрунтованість з огляду на те, що позивачем списано безнадійну дебіторську заборгованість без використання сформованого резерву сумнівних боргів, якого було достатньо для списання безнадійної дебіторської заборгованості, і такі дії платника податків призвели до порушення п. 11 ПСБО-10, п. 20 ПСБО-16 та завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713 088,90 грн.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Товариство з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 20.03.2018, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2018 та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток, за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням № 0003331401 від 13.07.2017, а також вимог позивача щодо визнання протиправними дій та бездіяльності відповідача, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки № 265/23-00-14-0107/32316860 від 29.06.2017, оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 з урахуванням п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України.
Під час проведення вказаної перевірки контролюючим органом було виявлено порушення позивачем вимог пп. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України, п.11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 №237, п. 10 п. 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на суму 80 823,00 грн, за І квартал 2016 року на суму 11177,00 грн, за ІІІ квартали 2016 року на суму 25 801,00 грн та завищено за півріччя 2016 року на суму 93 828,00 грн, за 2016 рік на суму 97 694,00 грн, за І квартал 2017 року на суму 43423,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивачем списано безнадійну дебіторську заборгованість в сумі 713 088,90 грн без використання сформованого резерву сумнівних боргів у сумі 1 074 129,00 грн. Контролюючий орган вважає, що оскільки для списання безнадійної дебіторської заборгованості в сумі 713 088,90 грн було достатньо сформованого ТОВ "Катеринопільський Торговий Дім" резерву сумнівних боргів, який склав 1 074 129, грн, то відповідно позивач безпідставно здійснив списання безнадійної дебіторської заборгованості на інші операційні витрати.
Також судами встановлено, що позивач сформував резерв сумнівних боргів на суму 1 074 129,00 грн та відніс зазначену суму до складу інших витрат операційної діяльності бухгалтерськими проведеннями Дт 944 - Кт 381 на суму 60 652,36 та Дт 944 - Кт383 на суму 1 013 476,78 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги Товариство цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення норм процесуального права, що полягає у необ`єктивній оцінці фактів порушення позивачем вимог податкового законодавства, посилається на невідповідність висновків судів першої та апеляційної інстанцій фактичним обставинам справи. Касаційна скарга є ідентичною апеляційній скарзі, інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в апеляційній скарзі та позовній заяві позивачем не вказано. Позивач вказує на те, що ним були надані всі первинні документи, які підтверджують правомірність списання безнадійної дебіторської заборгованості та включення її до інших операційних витрат, а норми чинного законодавства не містять заборони списання безнадійної дебіторської заборгованості на інші операційні витрати понад резерв сумнівних боргів.
9. Контролюючим органом надано відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій та просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 20.03.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2018 залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.2. Пункт 44.2 статті 44.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
10.3. Пункт 61.1 статті 61.
Податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
10.4. Підпункт 62.1.3 пункту 62.1 статті 62.
Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
10.5. Пункт 75.1 статті 75.
Контролюючі органи мають проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні і невиїзні) та фактичні перевірки.
10.6. Пункт 77.1 статті 77.
Документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
10.7. Пункт 77.4 статті 77.
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
10.8. Пункт 86.1 статті 86.
Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
У разі незгоди платника податків з висновками акта такий платник зобов`язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
10.9. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134.
Прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
10.10. Підпункт 139.2.1 пункту 139.2 статті 139.
Фінансовий результат до оподаткування збільшується:
на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, понад суму резерву сумнівних боргів.
11. Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73.
Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
12. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затверджене наказом Міністерства фінансів України 08.10.99 № 237.
12.1. Пункт 4.
Безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.
Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.
Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.
12.2. Пункт 5.
Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.
12.3. Пункт 6.
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.
12.4. Пункт 7.
Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.
12.5. Пункт 8.
Величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів: застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості; застосування коефіцієнта сумнівності.
Визначена на основі класифікації дебіторської заборгованості величина сумнівних боргів на дату балансу становить залишок резерву сумнівних боргів на ту саму дату.
Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату.
12.6. Пункт 10.