ПОСТАНОВА
Іменем України
26 квітня 2019 року
Київ
справа №826/22386/15
адміністративне провадження №К/9901/40489/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Ковельської обʼєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.07.2016 (суддя Арсірій Р.О.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017 (судді Косюк Л.О., Бужак Н.П., Твердохліб В.А.)
у справі № 826/22386/15
за позовом Публічного акціонерного товариства "Укрнафта"
до Ковельської обʼєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області
третя особа: Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В :
У вересні 2015 року Публічне акціонерне товариство "Укрнафта" (далі - позивач, ПАТ "Укрнафта") звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Ковельської обʼєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, Ковельська ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області), третя особа: Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників (МГУ ДФС - ЦО з обслуговування ВП) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 06.07.2015 № 000470304.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.07.2016, залишеним без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017, адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального права, просив скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.07.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Позивач письмово проти доводів касаційної скарги заперечує, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими, а тому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Доводи касаційної скарги зводяться до того, що через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві. Такі операції є обʼєктом оподаткування акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України. Податкові зобовʼязання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова) під час здійснення розрахункових операцій. Юридична особа, як субʼєкт господарювання, з огляду на вимоги Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, що затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та звʼязку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року № 281/171/578/155, не має можливості придбання нафтопродуктів з метою ведення господарської (комерційної) діяльності через мережу АЗС. Лише сам факт наявності письмово укладеного договору купівлі-продажу (поставки) та інших обовʼязково необхідних документів для відпуску споживачу нафтопродуктів через мережу АЗС за безготівковою формою розрахунку із використанням відомостей не свідчить і не може свідчити про оптовий продаж нафтопродуктів. Продаючи пальне, позивач не зʼясовував подальше їх використання, зокрема факт їх комерційного використання, що передбачає саме перепродаж товару (підакцизних товарів) іншому - кінцевому споживачу.
Суди попередніх інстанцій, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, виходили з тих мотивів, що при реалізації нафтопродуктів через мережу АЗС юридичним особам в межах укладених договорів (крім договорів роздрібної купівлі-продажу) відбувається відвантаження (продаж) нафтопродуктів представникам юридичних осіб (фізичним особам), для подальшого використання таких нафтопродуктів для комерційної діяльності юридичних осіб (покупців). За таких умов реалізація підакцизних товарів у роздріб в розумінні приписів пп. 14.1.212. п. 14.1. ст. 14 ПК України не відбувається, оскільки нафтопродукти не придбаваються з метою їх використання громадянином або іншим кінцевим споживачем в особистих некомерційних цілях, а придбаваються з метою їх використання саме у комерційній діяльності юридичної особи. Відпуск нафтопродуктів таким способом як по довірчим документам - паливним карткам, скретч-карткам не підпадає під регулювання нормами Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та Інструкції № 281. При наявності договорів поставок з субʼєктами господарювання з оплатою постачання в безготівковому порядку або у готівковому порядку через касу підприємства та подальшим отриманням пального на АЗС з використанням спеціальних жетонів, чеків тощо, законодавчо обґрунтованих підстав для оподаткування таких продажів акцизним податком у роздрібній торгівельній мережі не виникає.
З такими висновками судів попередніх інстанцій не погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, виходячи з такого.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами здійснення господарської діяльності ПАТ "Укрнафта" 20.05.2015 року подано до Камінь-Каширського відділення Ратнівської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області Декларацію з акцизного податку разом із додатком № 6 (розрахунок суми акцизного податку з реалізації субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів) за квітень 2015 року. Місцезнаходження пункту продажу - АЗС 02/012, м. Камінь-Каширський, вул. Ковельська, 99.
У графі 4 розрахунку суми акцизного податку з реалізації субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, позивачем задекларована вартість підакцизних товарів (з ПДВ), що реалізовані у роздрібній торгівельній мережі для комерційного використання (на АЗС): бензини моторні - 118 582,33 грн., інші нафтопродукти - 224 008,46 грн.
Розрахунок загальної суми податкових зобовʼязань з акцизного податку за ставкою 5% здійснювався без врахування вказаних вище сум.
27.05.2015 року Камінь-Каширським відділенням Ратнівської обʼєднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС України у Волинській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності декларації з акцизного податку ПАТ "Укрнафта" за квітень 2015 року, за результатом якої складено акт № 217/15/00135390.
Перевіркою встановлено порушення статті 213, 214, підпункту 215.3.4 статті 215, статті 216 Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України №14 від 23.01.2015 "Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку", що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за квітень 2015 року в сумі 17 129,60 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.07.2015 року № 000470304, яким позивачу збільшено суму грошового зобовʼязання за платежем акцизний податок з реалізації субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 25 695,00 грн. (за основним платежем 17 130,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 8 565,00 грн.).
Позивачем вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржене в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України Головного управління ДФС у Волинській області та Державної фіскальної служби України.
За результатами розгляду скарг рішення контролюючого органу залишене без змін, а скарги - без задоволення.
Такий висновок податкового органу ґрунтується на тому, що позивачем в додатку 6 податкової декларації з акцизного податку за квітень 2015 року відображено факт реалізації товарів для комерційного використання в сумі 342 590,80 грн., однак, дана сума не була включена до обʼєкта оподаткування акцизним податком та на яку не було нараховано акцизний податок в сумі 17 130 гривень, в результаті чого товариством занижено податкове зобовʼязання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу палива, яке було безпосередньо реалізоване позивачем з колонок АЗС кінцевим споживачам.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.07.2015 року № 000470304, яким збільшено суму грошового зобовʼязання за платежем акцизний податок з реалізації субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 25 695 грн, в тому числі 17 130 грн за основним платежем; 8565 - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Колегія суддів суду касаційної інстанції не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо задоволення позовних вимог, виходячи з такого.
За визначенням абзацу першого підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VII) реалізація підакцизних товарів (продукції) - це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших субʼєктах господарювання громадського харчування.
У відповідності до підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України платником акцизного податку є особа - субʼєкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.
Обʼєктами оподаткування акцизним податком є операції, зокрема, з реалізації субʼєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (підпункт 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України).
Пунктом 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів віднесено, зокрема, нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.
Згідно з ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять" роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності субʼєкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.
Отже, наведені норми дають підстави для висновку, що обʼєктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків.