ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ
05 березня 2019 року
справа №820/7678/13-а
адміністративне провадження №К/9901/27035/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС
на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2015 року у складі судді Самойлової В.В.
та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2015 року у складі суддів Бартош Н.С., Донець Л.О., Мельникової Л.В.
у справі №820/7678/13-а
за позовом Дочірнього підприємства «Харківський облавтодор» відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів про скасування податкових повідомлень-рішень,
про скасування податкових повідомлень - рішень,
У С Т А Н О В И В :
05 серпня 2013 року Державне підприємство "Харківський облавтодор" ВАТ "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" (далі Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з адміністративним позовом, з урахуванням уточнення, до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у місті Харкові Міжрегіонального Головного управління Міндоходів (далі - податковий орган, контролюючий орган, відповідач у справі) про скасування податкових повідомлень-рішень від 24 липня 2013 року № 0000574701 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 818 805 грн, №0000584701 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 3 554 709 грн 75 коп. (за основним платежем 2 843 768 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 710 941,75 грн), з мотивів безпідставності їх прийняття.
05 серпня 2013 року ухвалою Харківського окружного адміністративного суду відкрито провадження у справі № 820/6547/13-а.
22 серпня 2013 року ухвалою цього ж суду роз'єднано та виділено в окреме провадження позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень №0000574701 на загальну суму грошових зобов'язань 818805 грн та №0000584701 на загальну суму 3 555 790 грн.
06 серпня 2015 року постановою Харківського окружного адміністративного суду позовні вимоги задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення податкового органу від 27 квітня 2013 року № 0000574701 в повному обсязі, скасовано податкове повідомлення-рішення №0000584701 в частині грошового донарахування на суму 630406,25 грн. Відмовлено у задоволенні позовних вимог Товариству щодо скасування податкового повідомлення-рішення податкового органу №0000584701 в частині грошового донарахування на суму 2 925 392,50 грн.
Приймаючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції посилався на частину першу статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України, де передбачено, що обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини, врахував те, що постановою Харківського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2014 року у справі № 820/6547/13-а скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000604701 від 24 липня 2014 року в частині донарахування сум податку на додану вартість внаслідок завищення звичайної ціни при покупці солі всього у розмірі 222802,50 грн та внаслідок завищення податкового кредиту по взаємовідносинам з контрагентами, щодо яких надійшла інформація щодо нереальності господарської діяльності всього у розмірі 348811,50 грн. В іншій частині на суму грошового зобов'язання - 2745105 грн в позові було відмовлено. Вказане рішення обґрунтоване преюдицією рішення по справі № 820/1251/13-а.
Суд першої інстанції зазначив, що податкове повідомлення-рішення від 24 липня 2014 року № 0000604701 прийнято відповідачем за наслідками перевірки на підставі акта від 05 липня 2013 року № 9/47.1-03/31941174 за тих самих підстав його прийняття що і податкове повідомлення-рішення № 0000574701 в частині збільшення грошового зобов'язання на суму 2745105 грн (основний платіж за ПДВ), внаслідок чого позов у цій частині не підлягає задоволенню, оскільки був предметом розгляду в адміністративній справі № 820/6547/13-а, судове рішення, в якій рішення набрало законної сили, а тому це не підлягає повторному доказуванню.
Суд першої інстанцій дійшов до висновку стосовно податкового повідомлення-рішення № 0000574701 в частині збільшення суми грошового зобов'язання 180287,5 грн, що складає суму донарахування внаслідок завищення витрат за рахунок включення позивачем до їх складу вартості безоплатних зворотних матеріалів, позивач не надав належних доказів обґрунтованості своїх вимог, а відтак і підстави для задоволення позову в цій частині відсутні.
Оцінюючи спір стосовно податкового повідомлення-рішення №0000584701 на решту суми 630406,25 грн та податкове повідомлення-рішення №0000574701 в повному обсязі, суд першої інстанції дійшов до висновку, що їх законність та обґрунтованість підтверджуються постановою Харківського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2014 року у справі № 820/6547/13-а на суму задоволених позовних вимог.
30 листопада 2015 року постановою Харківського апеляційного адміністративного суду постанову Харківського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2015 року по справі № 820/7678/13-а скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог Дочірнього підприємства "Харківський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" та прийнято в цій частині нову постанову про задоволення позовних вимог. Скасовано податкове повідомлення - рішення №0000584701 від 27 квітня 2013 року в частині грошового донарахування на суму 2 925 392,50 грн. В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2015 року залишено без змін.
17 жовтня 2016 року податковим органом подана касаційна скарга до Вищого адміністративного суду України, в якій посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме статей 44, 198, 201 Податкового кодексу України та процесуального права, а саме статей 7, 9, 11, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції, яка діяла на час вирішення справи судами попередніх інстанцій, що призвело до неправильного вирішення спору, відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Підприємства відмовити у повному обсязі.
06 грудня 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України внаслідок усунення податковим органом недоліків наведених в ухвалі цього суду від 18 жовтня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувано справу №820/7678/13-а з Харківського окружного адміністративного суду.
05 січня 2017 року справа №820/7678/13-а надійшла до Вищого адміністративного суду України.
26 грудня 2016 року позивачем до Вищого адміністративного суду України подані заперечення на касаційну скаргу відповідача, яким він просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення без змін.
21 лютого 2018 року справа №820/7678/13-а та матеріалами касаційного провадження К/9901/27035/18 передані до Верховного Суду.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Підприємство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 31941174, перебуває на обліку податкового органу з 07 травня 2002 року, є платником податку на додану вартість з 22 травня 2002 року.
У квітні-червні 2013 року податковим органом проведено документальну планову перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2011 року по 31 грудня 2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2011 року по 31 грудня 2012 року, результати якої викладені в акті перевірки від 05 липня 2013 року № 9/47.1-03/31941174 (далі акт перевірки). Висновками акта перевірки викладені встановлені контролюючим органом порушення Підприємством норм податкового законодавства під час її проведення, а саме порушення підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.8, статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України , в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 2 844 639 грн та завищено від'ємного значення об'єкту оподаткування всього в сумі 818 805 грн, пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 цього кодексу, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 2536202 грн.
В основу висновків податкового органу про склад податкових правопорушень покладені висновки отриманого відповідачем від Державної фінансової інспекції в Харківській області акта ревізії фінансово-господарської діяльності ДП "Харківський облавтодор" від 14 грудня 2012 року №06-12/96.
27 липня 2013 року керівником податкового органу на підставі акта перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення № 0000574701 на загальну суму грошових зобов'язань 818805 грн, №0000584701 на загальну суму 3 555 790 грн, № 0000604701 на загальну суму 3 804 303 грн.
Оцінюючи спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції встановив, що Державною фінансовою інспекцією (надалі - ДФІ) в Харківській області в грудні 2012 року вибірковим способом проведена планова ревізія фінансово-господарської діяльності ДП „Харківський облавтодор" за період з 01 липня 2010 року по 01 липня 2012 роки, за результатами якої складено довідку № 061-20/81 від 06 грудня 2012 року, якою встановлені порушення підзвітної інспекції установи, якою є позивач в межах бюджетних (фінансових) правовідносин та направлено на адресу Підприємства вимогу № 06-15/774 від 21 січня 2013 року про усунення порушень законодавства з фінансових питань, копія акта перевірки (ревізії) надіслана до податкового органу.
Вимога Державної фінансової інспекції від 21 січня 2013 року № 06-15/774 «Про усунення порушень законодавства з фінансових питань» стала предметом судового розгляду, постановою від 5 червня 2013 року Харківський окружний адміністративний суд позов задовольнив частково, Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 27 травня 2014 року рішення суду першої інстанції скасував у частині та прийняв нову постанову, якою в частині позовних вимог відмовив, в іншій частині постанову суду першої інстанції залишив без змін.
ДФІ також зверталася до суду з позовом про зобов'язання виконати вимогу (справа №820/2253/13-а). Постановою Харківського адміністративного суду від 11 листопада 2014 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2014 року, позовні вимоги задоволено.
В подальшому, судами касаційних інстанцій скасовані вищевказані судові рішення, оскільки, збитки завдані державі чи об'єкту контролю, що виявлені за результатами ревізій, відшкодовуються в добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Суд апеляційної інстанції оцінюючи спір у цій частині дійшов обґрунтованого висновку про те, що висновок суду першої інстанції про обґрунтованість податкового повідомлення-рішення № 0000584401 в частині суми 2925392,50 грн є безпідставним, оскільки обґрунтований преюдицією судового рішення, яке скасовано.
Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про відсутність у цій частині спору обставин, які звільненні від доказування.
Оцінюючи спір по факту встановлених правопорушень, досліджуючи їх склад, судом апеляційної інстанції встановлено, що актом перевірки встановлені такі порушення: завищення вартості робіт з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування, внаслідок включення до актів виконаних робіт обсягів робіт з фрезерування асфальтобетонного покриття; завищення вартості виконаних робіт за рахунок віднесення до їх складу вартості списаного пального на транспортні засоби по завищеним нормам; завищення витрат за рахунок включення до його складу неправомірно нарахованої заробітної плати; завищення витрат за 2012 рік за рахунок включення до їх складу завищеного розміру від'ємного значення за 2011 рік; завищення витрат за рахунок включення до їх складу вартості піску, по якому документально підтвердженого його походження; завищення витрат за рахунок включення до їх складу вартості робіт «З прибирання узбіч доріг від сміття»; По філії «Шевченківський РАД» завищення обсягів виконаних робіт і «Періодичний огляд дороги на автомобілі»; завищення вартості поточного ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення; завищення витрат за рахунок включення до їх складу вартості безоплатних зворотних матеріалів.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що за період перевірки Підприємство мало 29 відокремлених структурних підрозділів, які не є юридичними особами: філії: „Вовчанський райавтодор", „Великоборлуцький райавтодор", „Зміївський райавтодор", „Дворічанський райавтодор", „Куп'янський райавтодор", „Шевченківський райавтодор", „Куп'янське ДЕП", „Валківський райавтодор", „Нововодолазьке ДЕП", „Нововодолазький райавтодор", „Балаклійський райавтодор", „Чугуївський райавтодор", „Чугуївське ДЕП", „Богодухівський райавтодор", „Харківський райавтодор", „Пісочинський ДЕП", „Краснокутський райавтодор", „Красноградське ДЕП", „Сахновщинський райавтодор", „Зачепилівський райавтодор", „Кегичівський райавтодор", „Ізюмський райавтодор", „Борівський райавтодор", „Золочівський райавтодор", „Дергачівський райавтодор", „Лозівський райавтодор", „Первомайський райавтодор", „П'ятихатське ДЕП", „Барвінківський райавтодор".
Щодо податкового повідомлення-рішення від 24 липня 2013 року № 0000574701.
Склад податкового правопорушення податковий орган доводить висновком про завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за 4 квартал 2011 року у сумі 818805 грн, який обґрунтовує завищенням витрат, встановлених внаслідок їх не підтвердження первинними документами.
Суд апеляційної інстанції встановив.
Щодо собівартості обсягів робіт з влаштування ямкового ремонту та обсягів робіт по фрезеруванню на загальну суму 324 645,00 грн, в тому числі: філії «Вовчанський РАД» на суму 2217 грн, філії «Чугуївський РАД» на суму 35745 грн, філії «Куп'янське ДЕП» на суму 63577 грн, філії «П'ятихатське ДЕП» на суму 223106 грн.
Роботи по фрезеруванню відповідно норм ШД 10-2-62-1; ШД 10-2-62-2; ДА 10-2-31-4; ДА 10-2-31-5 виконувалися згідно з «Технічними правилами ремонту та утримання автомобільних доріг загального користування України», що затверджені Українською державною корпорацією з будівництва, ремонту і утримання автомобільних доріг» П-Г.1-218-113:2009 п.4.7.2, тобто, вибоїну готують до ремонту шляхом обробки країв пневматичним інструментом або фрезою з подальшою очисткою від пилу та бруду.
Цей технологічний процес не врахований кошторисними нормами на ямковий ремонт - ДА10-2-12-13 та ШД10-2-58-1. Тому роботи з холодного фрезерування покриття при ямковому ремонті розцінювались окремо.
Діючими РЕКН на роботи з експлуатаційного утримання «Автомобільні дороги і мости» СОУ 45.2-00018112-071:2011 по розцінках на фрезерування - ДА10-2-31-4, ДА10-2-31-5 складом робіт передбачено: встановлення, перенесення, зняття знаків та тимчасового огородження; підготовка машини до роботи; холодне фрезерування а/бетонних покриттів; технологічні переїзди при ямковому ремонті. Тобто обумовлено застосування механізму при виконанні робіт з ямкового ремонту.
Матеріали від фрезерування при ямковому ремонті покриття не оприбутковувалися в зв'язку з тим , що при фрезеруванні ям та вибоїн для надання їм прямокутної форми за рахунок зрізання країв вибоїни, вихід матеріалу після фрезерування дуже малий. До того ж на дні ями чи вибоїни завжди знаходиться пил чи бруд, який при фрезеруванні перемішується з відфрезованим матеріалом, утворюючи з нього невизначену суміш. Це робить матеріал не придатним для повторного використання, що узгоджується з п.2.4.11 та 3.3.13 ДБН Д.1.1-1-2000 і п.2.31.ВБН В.3.1-218-180-2003 «Правила визначення вартості робіт з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування» .
З урахуванням здійснених досліджень, Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що обсяги робіт з влаштування ямкового ремонту та обсяги робіт по фрезеруванню за 4 квартал 2011 року на загальну суму 324645,00 грн, у тому числі по вищевказаних філіях, враховані по акту СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ Міндоходів, як завищення витрат, є безпідставними.
Порушення по філії «Шевченківський РАД» в сумі 1647,00 грн щодо собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг за рахунок завищення обсягів виконаних робіт «Періодичний огляд дороги на автомобілі», які не підтверджені подорожніми листами відкориговане під час здачі замовнику акта приймання виконаних будівельних робіт (ф. Кб-2в) за січень 2013 року від 17 січня 2013 року на загальну суму 111500 грн та акта приймання виконаних будівельних робіт (ф. Кб-2в) за січень 2013 року від 17 січня 2013 року на загальну суму 8500 грн.
Щодо собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг за рахунок віднесення робіт з прибирання узбіч доріг від сміття на суму 268448,00 грн, в тому числі філії «Золочівський РАД» на суму 61425,77 грн, філії «Чугуївське ДЕП» на суму 202840,23 грн.; філії «Борівський РАД» на суму 4182 грн.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що вказані порушення спростовані первинними документами, доданими до позовної заяви: подорожніми листами, товарно-транспортними накладними на перевезення робітників та інвентарю. Крім того, витрати по актах форми КБ-2в відповідають витратам відображеним по бухгалтерському обліку.
Оцінюючи спір щодо собівартості наданих послуг за рахунок віднесення витрат на списання палива на транспортні засоби у сумі 16159,00 грн по філії «П'ятихатське ДЕП» по перевезенню сміття на Дергачівське сміттєзвалище, суд апеляційної інстанції встановив, що списання палива на перевезення сміття автотранспортом філії «П`ятихатське ДЕП» на суму 16159 грн відповідає подорожнім листам по його перевезенню та актам здачі-прийняття робіт (надання послуг) Комунального підприємства «Муніципальна компанія поводження з відходами» Харківської міської ради та визнав необґрунтованим висновок податкового органу про зайво списане пальне на роботу автомобілів філії «П'ятихатське ДЕП» по перевезенню сміття в сумі 16159,00 грн є необґрунтованим.
Оцінюючи доводи податкового органу щодо не підтвердженої вартості піску у сумі 20033,00 грн, в тому числі: філії «Дергачівський РАД» на суму 1357 грн., філії «Золочівський РАД» на суму 2905,23 грн, філії «Шевченківський РАД» на суму 15770,77 грн, суд апеляційної інстанції встановив, що вказані філії виконували заготівлю піску на сезон зима 2011-2012 років з мережі доріг місцевого значення в місцях нанесення піску на проїзну частину доріг та узбіч. Заготівля піску проводилась власними силами з залученням найманої техніки, що підтверджується відповідною документацією (подорожніми листами машин та механізмів, та витратами робочого часу відображених у табелі філії) та дійшов висновку про те, що по філіях факт володіння, використання (розробки) кар'єру піску відсутній.
Також судом апеляційної інстанції встановлено, що у вартість піску враховано тільки витрати на його заготівлю, тобто завантаження і транспортування, пісок був використаний під час експлуатаційного утримання автомобільних доріг в зимовий період за умови наявності слизькості (ожеледиці), акти заготівлі та переробки піску були складені безпосередньо на момент виконання робіт після приготування пісчано -сольової суміші, тобто в листопаді 2011року, які долучені до матеріалів справи.
Суд апеляційної інстанції дійшов до висновку про те, що по філіях факт володіння, використання (розробки) кар'єру піску відсутній. Походження залишків матеріалу від посипки повністю підтверджується подорожніми листами машин та механізмів, та витратами робочого часу відображених у табелі по кожній філії. Так як залишки матеріалу утворились на узбіччях доріг від виконання робіт філіями з посипки за зимовий період, то і місцем завантаження матеріалу є відповідна автомобільна дорога. Обумовлені розцінками РЕКН фрикційні і протиожеледні матеріали «по проекту» передбачають застосування наявних матеріалів, що по своїх характеристиках відповідають нормативним вимогам. Ця відповідність підтверджується протоколом лабораторного випробування, як матеріалу так і пісчано-сольової суміші, з використанням цього матеріалу, здійсненими лабораторіями ДП «Харківський облавтодор» та Східного представництва ДП ДНТЦ «Дор'якість», що додані до позовної заяви.
Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про помилковість висновків податкового органу та їх спростування дослідженнями здійсненими судами попередніх інстанцій про не підтвердженої вартості піску у сумі 20033,00 грн.
Щодо неправомірного нарахування заробітної плати працівникам підприємства та єдиного соціального внеску у сумі 35210,00 грн, в тому числі: філії «Балаклійський РАД» на суму 2612 грн, філії «Дворічанський РАД» на суму 532 грн; філії «Ізюмський РАД» на суму 26287 грн; філії «Куп'янське ДЕП» на суму 5779 грн.
По філії «Балаклійський райавтодор» висновками акта встановлені порушення зайво нарахованих відпускних при розрахунку середньої заробітної плати в розмірі 140 грн 20 коп., індексації заробітної плати в розмірі 2075 грн 61 коп., зайво нараховано ЄСВ до Пенсійного фонду в розмірі 52 грн 80 коп. на нараховані відпускні, та 781 грн 68 коп. - зайво нарахований ЄСВ на індексацію заробітної плати.
Порушення мали місце при перевірці фінансово-господарської діяльності Ізюмською МДФІ Державної фінансової інспекції в Харківській області (Довідка від 03 грудня 2012 року). Листом від 17 січня 2013 року до Ізюмської МІФІ філія «Балаклійський райавтодор» надала інформацію про відшкодування витрат у грудні 2012 року повністю. Виявлені порушення по зайво нарахованої заробітної плати були утримані із заробітної плати робітників, що підтверджується розрахунковими листами за грудень 2012 року та відкоригована сума нарахування та утримання ЄСВ в грудні 2012 року, що підтверджується Звітом до Пенсійного фонду України від 16 січня 2013 року за грудень 2012 року.
Порушення по філії «Дворічанський райавтодор» в сумі 532 грн були відшкодовані в грудні 2012 року повністю, що підтверджує прибутковий касовий ордер № 2 від 25 січня 2013 року та прибутковий касовий ордер № 3 від 25 січня 2013 року.
Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про безпідставність висновків від