ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 березня 2025 року
м. Київ
справа № 160/4162/19
касаційне провадження № К/9901/8532/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Гончарової І.А., Хохуляка В.В.,
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області як відокремленого підрозділу ДПС України (далі - Управління) на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10.02.2020 (головуючий суддя - Чепурнов Д.В., судді - Мельник В.В., Сафронова С.В.) у справі за позовом Приватного підприємства "Восток-2" (далі - Підприємство) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2019 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення від 23.01.2019 № 0001531404.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалось на те, що: Податковим кодексом України встановлено обов`язок подання витягу при подані першої декларації, а надалі лише у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі; під час перевірки контролюючим органом не було враховано, що рішення Дніпропетровської міської ради № 4/65 "Про затвердження нормативної грошової оцінки земель м. Дніпропетровська" було прийняте 15.07.2015, а Порядок нормативної грошової оцінки земель, затверджений наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 №489 (далі - Порядок № 489), що свідчить на користь висновку про те, що під час визначення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яка перебуває у користуванні позивача, не можна керуватись Порядком № 489, оскільки даний порядок має застосовуватись при затвердженні міською радою нової нормативно-грошової оцінки земель та не може застосовуватись для коригувань вже проведених нормативних грошових оцінок; відомості про те, що земельна ділянка, яка перебуває у користуванні Підприємства, є землею, що за функціональним призначенням відповідає землі, що зайнята поточним ремонтом та відведена під майбутнє будівництво з Кф- 0,5, вбачається також з витягу з технічної документації нормативної грошової оцінки земельної ділянки від 10.04.2013 № 1790.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 02.10.2019 у задоволенні позову відмовив повністю.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що за запитом відповідача Управлінням Держгеокадастру у м. Дніпропетровську Дніпропетровської області був сформований витяг від 17.07.2018 №50/170718/03-07 із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на 01.01.2017 по просп. Мануйлівський (колишня назва просп. Воронцова), 65, площею 0,7783 га, з кадастровим №1210100000:01:040:0014, яку орендує позивач. У зазначеному витязі міститься наступна інформація по вказаній земельній ділянці: категорія земель - землі житлової забудови, цільове призначення земельної ділянки - 03.07 для будівництва та обслуговування будівель торгівлі, площа земельної ділянки - 0,7783 га, середня (базова) вартість земель населеного пункту, грн./кв.м - 581,21, номер економіко-планувальної зони 166, коефіцієнт Км2 - 3,06, локальні коефіцієнти на місцезнаходження земельної ділянки - 1, 1, 1,13, 1,05, 1,05, 0,9, сукупний коефіцієнт Км3 - 1,12, коефіцієнт індексації грошової оцінки - 1,249, 1,433, 1,06, нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить - 38757840,06 грн. Позивачем іншої довідки (витягу) із даними державного земельного кадастру, які відрізняються від використаних відповідачем, подано не було, з урахуванням того, що Підприємство не оскаржувало дії територіального органу Держгеокадастру щодо формування витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку та застосування конкретних її показників і коефіцієнтів. Не здійснювались також позивачем дії щодо отримання витягу з нормативної грошової оцінки самостійно.
Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 10.02.2020 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позовні вимоги задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 23.01.2019 № 0001531404.
Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що наявним у розпорядженні Підприємства витягом про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 1790 від 13.04.2013 станом на час подачі декларації з плати за землю, а саме: 23.01.2017 та 14.03.2018 підтверджується, що коефіцієнт функціонального використання землі становив 0,5. Крім того, у листопаді 2016 року позивач отримав лист Лівобережної ОДПІ м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 11.11.2016 № 24693/10/04-64-12-03, в якому повідомлялося про застосування до розрахункової вартості орендованої земельної ділянки коефіцієнту функціонального використання 0,5 на який проводиться реконструкція нерухомого майна або будівництво. За таких обставин суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач правомірно застосував у розрахунку розміру орендної плати відомості, які отримав від ГУ Держгеокадастру в Дніпропетровській області, при тому, що інших витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок у розпорядженні позивача станом на час подання декларацій не було, а також зважаючи на те, що витяг від 17.07.2018 №50/170718/03-07 та лист від 11.01.2018 №4129/5 Державної служби України з питань геодезії, картографії та кадастру "Про індексацію нормативної грошової оцінки земель", на які посилається контролюючий орган, на час подання позивачем декларацій за 2017 та 2018 роки, не існували, а тому не могли бути ним враховані при розрахунку розміру орендної плати за землю.
Управління оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 15.07.2021 відкрив касаційне провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права, а саме - статей 288, 289 Податкового кодексу України, та норм процесуального права, а саме - частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України. Зокрема, скаржник посилається на те, що оскільки Податковим кодексом України передбачено, що підставою для нарахування орендної плати за землю є нормативно грошова оцінка земельної ділянки, чинна на дату правовідносин, тому застосування нормативної грошової оцінки, вказаної у витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 17.07.2018 № 50/170718/03-07, сформованому Управлінням Держгеокадастру у місті Дніпропетровську Дніпропетровської області за зверненням Управління, є правомірним.
У відзиві на касаційну скаргу Підприємство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін з підстав того, що під час проведення перевірки Управлінням враховувалась нормативна грошова оцінка земельної ділянки із застосуванням зонального коефіцієнта Км2 і локального коефіцієнта Км3, що відрізняються від первісних коефіцієнтів, що використовувались під час укладення договору оренди у 2009 році, тоді як для зміни інформації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки законодавством встановлений певний строк.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.03.2025 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження з 26.03.2025.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача його процесуальним правонаступником - Головним Управлінням ДПС у Дніпропетровській області як відокремленим підрозділом ДПС України.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Підприємство перебуває на податковому обліку в Управлінні та є платником орендної плати за землю.
Згідно даних декларації з плати за землю Підприємством за 2017 рік задекларовано орендну плату за земельну ділянку з кадастровим № 1210100000:01:040:0014 у розмірі 193897,45 грн.
У декларації за 2018 рік Підприємством задекларовано орендну плату за земельну ділянку з кадастровим № 1210100000:01:040:0014 у розмірі 193897,45 грн., щомісячний платіж - 16158,12 грн. Отже, за період з січня по вересень позивачем задекларовано орендну плату у розмірі 145423,08 грн.
Управлінням була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Підприємства з питань повноти врахування плати за землю (орендна плата та/або земельний податок) за земельну ділянку, яка перебуває в користуванні Підприємства на підставі укладеного договору оренди землі, площею 0,7783 (кадастровий № 1210100000:01:040:0014) за період з 01.01.2017 по 30.09.2018, результати якої оформлені актом №70925/04-36-14-04/20258290 від 07.12.2018, за висновками якого Підприємством були порушені вимоги підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пунктів 286.1, 286.2 статті 286, пункту 289.1 статті 289 Податкового Кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження орендної плати за земельну ділянку розташовану на території Амур-Нижньодніпровського району, за період з 01.01.2017 по 30.09.2018 на загальну суму 1695466,07 грн., в тому числі: за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 на суму 968837,75 грн., за період з 01.01.2018 по 30.09.2018 на суму 726628,32 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що згідно витягу від 17.07.2018 №50/170718/03-07 із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, сформованого управлінням Держгеокадастру у м. Дніпропетровську Дніпропетровської області на заяву Управління по Підприємству з урахуванням індексації, передбаченої статтею 289 Податкового кодексу України, нормативна грошова оцінка земельної ділянки станом на 01.01.2017 по просп. Воронцова (нова назва просп. Мануйлівський), 65, площею 0,7783 га складає 38757840,06 грн. Річна сума орендної плати за землю, яка повинна бути нарахована Підприємством, за 2017 рік складає 1162735,2 грн. Підприємством занижено суму орендної плати за земельну ділянку площею 0,7783 га в податковій декларації з плати за землю за 2017 рік на суму 968837,75 грн.
Також, у акті перевірки було вказано, що відповідно до листа від 11.01.2018 №4129/5 Державної служби України з питань геодезії, картографії та кадастру "Про індексацію нормативної грошової оцінки земель" коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель за 2017 рік становить 1,0. Сума орендної плати за землю, яка повинна бути нарахована Підприємством, за січень - вересень 2018 року складає 872051,40 грн. Підприємством занижено суму орендної плати за земельну ділянку в податковій декларації з плати за землю за січень - вересень 2018 року на суму 726628,32 грн.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Управління прийняло податкове повідомлення-рішення від 23.01.2019 № 0001531404, яким збільшило Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: орендна плата з юридичних осіб на 1695466,07 грн. - за податковими зобов`язаннями та на 423866,52 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Також, судами було встановлено, що між Дніпровською міською радою (орендодавцем) та Підприємством (орендарем) був укладений договір оренди земельної ділянки від 03.02.2009 терміном до 03.02.2024, згідно умов якого Підприємство відповідно до рішення міської ради №286/39 від 26.11.2008 прийняло в строкове платне користування земельну ділянку площею 0,7783 га, що розташована за адресою: м. Дніпропетровськ, Амур-Нижньодніпровський район, просп. Воронцова, 65, кадастровий № 1210100000:01:040:0014, цільове використання земельної ділянки - 1.11.6 інша комерційна діяльність.
14.05.2013 між Дніпровською міською радою та Підприємством був укладений додатковий договір до договору оренди землі від 03.02.2009 терміном до 03.02.2024, згідно якого Підприємством відповідно до рішень міської ради №286/39 від 26.11.2008, №84/24 від 30.05.2012 та №140/32 від 27.02.2013 прийняло в строкове платне користування земельну ділянку площею 0,7783 га, що знаходиться за адресою: м. Дніпропетровськ, Амур-Нижньодніпровський район, просп. Воронцова, 65, кадастровий № 1210100000:01:040:0014.
13.07.2016 Дніпровською міською радою було прийняте рішення №7/11 "Про внесення змін до рішення міської ради від 27.12.2010 №5/6 "Про місцеві податки і збори на території міста", яким встановлено розмір ставки плати за користування земельними ділянками у розмірі 3%.
Згідно рішень №3/65 від 15.07.2015 та №12/18 від 15.02.2017 "Про внесення змін до рішення міської ради від 27.12.2010 №5/6 "Про місцеві податки і збори на території міста" розмір ставки орендної плати за земельні ділянки встановлено у розмірі 3% від суми нормативної грошової оцінки.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду виходить з такого.
Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) встановлено, що плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки.
За визначенням, наведеним у статті 21 Закону України "Про оренду землі" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі.
Пунктом 288.4 статті 288 ПК України встановлено, що розм