ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 березня 2025 року
м. Київ
справа №620/3145/19
касаційне провадження № К/9901/28457/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 04.03.2020 (суддя Житняк Л.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.09.2020 (головуючий суддя - Бабенко К.А., судді - Сорочко Є.О., Чаку Є.В.) у справі за позовом Селянського фермерського господарства "Колос" до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Селянське фермерське господарство "Колос" (далі - позивач, платник, Фермерське господарство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Управління від 09.10.2019: №00000340500 в частині нарахованого збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у загальному розмірі 423299,00 грн, в тому числі: за основним платежем в сумі 338639,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 84660,00 грн; №00000350500 про застосування штрафу у розмірі 50% в сумі 169319,50 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на протиправність зазначених податкових повідомлень-рішень контролюючого органу, оскільки у нього не виникало обов`язку відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01.07.2015, з тих підстав, що положення пункту 189.9 статті 189 ПК України не поширюються на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Позивач вважає, що знищення належних йому свиней здійснено не з ініціативи платника, а на підставі рішення, прийнятого відповідним органом державної влади. Вилучення і знищення свиней здійснено працівниками державних установ і вказані дії ніяким чином не залежали від волі посадових осіб Фермерського господарства, оскільки епідемія африканської чуми прямо вказує на обставину непереборної сили, що ніяким чином не могла бути зпрогнозована та відвернена керівництвом позивача. Також зазначає, що контролюючим органом безпідставно не враховано той факт, що середній цикл відгодівлі свиней до забійної ваги становить від чотирьох до шести місяців, то для розрахунку фактичної собівартості потрібно враховувати витрати, які понесені на утримання та відгодівлю реалізованої партії на протязі від чотирьох до шести місяців, а не за один місяць (жовтень 2017 року). Тобто протягом 2017 року Фермерським господарством для забезпечення своєї профільної діяльності понесені наступні витрати: закупівля кормів для худоби, ветеринарних медпрепаратів, паливно-мастильних матеріалів; виплачувало заробітну плату працівникам ферми; сплачувало рахунки за електроенергію; проведення ремонту свинокомплексів та інше, що не було враховано контролюючим органом під час проведення перевірки. Позивач зазначає про хибність висновків контролюючого органу про те, що списані свині, які обліковувались на рах.21 "Поточні біологічні активи", використані поза межами господарської діяльності.
Чернігівський окружний адміністративний суд рішенням від 04.03.2020 позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 09.10.2019: №00000340500 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 12548,40 грн та за штрафними санкціями у розмірі 3137,35 грн; №00000350500 в частині визначення суми штрафу у розмірі 6274,20 грн. В решті позову відмовив.
Задовольняючи позов у визначеній судом частині, суд першої інстанції виходив з того, що Фермерським господарством в порушення вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України не нараховані податкові зобов`язання з податку на додану вартість при використанні поточних біологічних активів поза межами господарської діяльності. Для нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України та пункту 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №1307) складається зведена податкова накладна, яку слід виписати не пізніше останнього дня податкового періоду, у якому підприємство списує тварин та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені для цього строки. Зведена податкова накладна заповнюється згідно з пунктами 8, 11 Порядку №1307. При цьому, податкові зобов`язання з податку на додану вартість нараховуються виключно на придбані товари/послугу та які використані для виробництва поточних біологічних активів (в даному випадку вирощування свиней), що ліквідуються. Вартість товарів і послуг, які були придбані з урахуванням податку на додану вартість та продовжують використовуватися, не можуть бути взяті до уваги при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 28.09.2020 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове судове рішення, яким позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 09.10.2019: форми "Н" №00000350500; форми "Р" №00000340500 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 423299,00 грн, у тому числі: за податковими зобов`язаннями в сумі 338639,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 84660,00 грн.
Суд апеляційної інстанції, задовольняючи позов повністю, дійшов висновку, що контролюючим органом не доведено обов`язок платника щодо нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість на знищені біологічні активи, витрати на їх утримання та товари, що продовжують використовуватись у його господарській діяльності (запчастини, матеріали), з огляду на що контролюючим органом не доведено обов`язку позивача на складення та реєстрації в ЄРПН зведеної податкової накладної.
Не погоджуючись з рішенням суду першої в частині задоволених позовних вимог та рішенням апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржник зазначає пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує, що судами залишено поза увагою, що поточні біологічні активи та товари не відносяться до основних засобів, і при здійсненні операцій з їх ліквідації, у тому числі у зв`язку з форс-мажорними обставинами, такий платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість, скласти і зареєструвати в ЄРПН в установлені ПК України терміни зведену податкову накладну за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 ПК України, виходячи з бази оподаткування податком на додану вартість, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, оскільки такі біологічні активи та товари не будуть в подальшому використовуватись в оподатковуваних податком на додану вартість операціях. При здійсненні операцій з ліквідації поточних біологічних активів та інших товарів, задіяних у виробництві (вирощуванні) таких біологічних активів, податкові зобов`язання з податку на додану вартість відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПК України визначаються виходячи з вартості товарів/послуг, які були придбані з урахуванням податку на додану вартість та використані для виробництва (вирощування) таких поточних біологічних активів, що ліквідуються, та вартості інших товарів, що підлягають ліквідації, які були придбані з урахуванням податку на додану вартість, і жодних виключень ПК України не містить. В той же час, обставини, на які посилається позивач в позові, мають значення тільки при ліквідації довгострокових біологічних активів, як основних засобів платника, у випадку ж, що встановлений при перевірці платника, відбувалося знищення саме поточних біологічних активів, що обліковувалися на рахунку 21 "Поточні біологічні активи".
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.12.2020 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість постанови суду апеляційної інстанції, просить залишити її без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.03.2025 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 19.03.2025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов наступних висновків.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку фермерського господарства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, результати якої оформлені актом від 09.09.2019 №674/14/14246880 (далі - акт перевірки), за висновками якого позивачем були порушені вимоги:
пункту 187.1 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України, що призвело до заниження суми податку на додану вартість на суму 382694,00 грн;
пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого платником не були зареєстровані податкові накладні.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення від 09.10.2019:
форми "Р" №00000340500, якими позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 446702,00 грн, в тому числі: за податковими зобов`язаннями в сумі 357361,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 89341,00 грн;
форми "Н" №00000350500, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 50% у сумі 169319,50 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про вказані вище порушення слугували висновки контролюючого органу про ненарахування платником податкових зобов`язань з податку на додану вартість, не складення і не реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) в установлені ПК України терміни зведеної податкової накладної за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 ПК України, виходячи з бази оподаткування податком на додану вартість, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, на знищені біологічні активи (худобу) з тих підстав, що ці товарно-матеріальні цінності (знищена худоба) не будуть в подальшому використовуватись в оподатковуваних податком на додану вартість операціях.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні полож