ПОСТАНОВА
Іменем України
06 березня 2025 року
Київ
справа №320/3806/23
адміністративне провадження №К/990/595/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 320/3806/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-ГАЗПРОГРЕС" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-ГАЗПРОГРЕС" на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 травня 2023 року (суддя Лисенко В. І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року (головуючий суддя - Ганечко О. М., судді: Кузьменко В. В., Василенко Я. М.),
ВСТАНОВИВ:
У лютому 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "АК-ГАЗПРОГРЕС" (далі - позивач, ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС", Товариство) звернулося до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08 грудня 2022 року №12670/0406, яким до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 53064,28 грн.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що Товариство своєчасно подало на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні, а саме: 15 липня 2022 року та 15 серпня 2022 року, однак ДПС України безпідставно їх не прийнято з підстав "платник податку не перебуває на обліку в установі 1002 з 10.03.2020", про що надіслано квитанції на адресу товариства. Товариство вважає, що пункт 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначені обов`язкові реквізити податкових накладних і такий параметр як "цифрове значення органу ДПС України, в якому постачальник перебуває на податкову обліку" відсутній у даній статті, що підтверджує протиправність неприйняття до реєстрації податкових накладних і спонукання позивача їх повторно подати вже поза межами строків. За таких умов притягнення позивача до відповідальності є протиправним.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 15 травня 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року, у задоволенні позову відмовив повністю.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
ГУ ДПС на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, статті 102 ПК України провело камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в ЄРПН ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС" за березень, червень, липень, серпень, жовтень 2022 року, за результатами якої складено акт від 14 листопада 2022 року №12980/04/06/38168795 (далі - Акт камеральної перевірки).
В Акті камеральної перевірки зроблено висновки про порушення ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС" вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, абзацу 3 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України та Закону України від 12 травня 2022 року №2260-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану", а саме: несвоєчасно зареєстровано виписані податкові накладні в ЄРПН згідно з наведеним в Акті камеральної перевірки переліку.
На підставі висновків Акта камеральної перевірки ГУ ДПС прийняло податкове повідомлення-рішення від 08 грудня 2022 року №12670/0406, яким за порушення встановлених строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі пункту 120-1.1 статті 120 ПК України до ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС" застосовано штрафні санкції у сумі 53064,28 грн.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що починаючи з 16 червня 2022 року підлягав притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
При цьому, суди встановили, що податкові накладні №79 від 22 червня 2022 року, №64 від 21 червня 2022 року, №38 від 18 червня 2022 року, №34 від 16 червня 2022 року, №40 від 19 червня 2022 року, №36 від 17 червня 2022 року, №39 від 18 червня 2022 року, №41 від 19 червня 2022 року, №35 від 16 червня 2022 року, №37 від 17 червня 2022 року; №164 від 15 червня 2022 року, №121 від 22 червня 2022 року, №163 від 06 червня 2022 року, №43 від 20 червня 2022 року, №103 від 29 червня 2022 року, №101 від 28 червня 2022 року, №102 від 29 червня 2022 року, №93 від 24 червня 2022 року, №113 від 20 червня 2022 року, №90 від 23 червня 2022 року, №92 від 24 червня 2022 року, №132 від 24 червня 2022 року, №124 від 22 червня 2022 року, №104 від 30 червня 2022 року, №123 від 22 червня 2022 року, №162 від 30 червня 2022 року, №154 від 30 червня 2022 року, №98 від 27 червня 2022 року, №138 від 29 червня 2022 року, №97 від 26 червня 2022 року, №100 від 28 червня 2022 року, №76 від 21 червня 2022 року, №105 від 30 червня 2022 року, №160 від 30 червня 2022 року, №95 від 25 червня 2022 року, №99 від 27 червня 2022 року, №96 від 26 червня 2022 року, №94 від 25 червня 2022 року, №155 від 30 червня 2022 року, №80 від 22 червня 2022 року було направлено 15 липня 2022 року на реєстрацію до ДПС України, після чого, отримано квитанції №1 від 15 липня 2022 року про неприйняття документів із зазначенням причини неприйняття.
Також, податкові накладні №1 та №82 від 31.03.2022, №91 від 23 червня 2022 року, №80 від 22 червня 2022 року, №84 від 26 липня 2022 року, №66 від 17 липня 2022 року, №79 від 24 липня 2022 року, №122 від 27 липня 2022 року, №101 від 20 липня 2022 року, №75 від 22 липня 2022 року, №73 від 21 липня 2022 року, №80 від 24 липня 2022 року, №83 від 26 липня 2022 року, №64 від 16 липня 2022 року, №111 від 25 липня 2022 року, №74 від 21 липня 2022 року, №88 від 28 липня 2022 року, №82 від 25 липня 2022 року, №65 від 17 липня 2022 року, №63 від 16 липня 2022 року, №86 від 27 липня 2022 року, №67 від 18 липня 2022 року, №70 від 19 липня 2022 року, №71 від 20 липня 2022 року, №72 від 20 липня 2022 року, №85 від 27 липня 2022 року, №123 від 27 липня 2022 року, №78 від 23 липня 2022 року, №69 від 19 липня 2022 року, №81 від 25 липня 2022 року, №77 від 23 липня 2022 року, №68 від 18 липня 2022 року, №87 від 28 липня 2022 року, №76 від 22 липня 2022 року, №125 від 28 липня 2022 року, №102 від 20 липня 2022 року були подані на реєстрацію згідно із роздруківкою з електронного кабінету платника в системі М.Е.DОС 15 серпня 2022 року.
Податкова накладна №91 від 23 червня 2022 року була подана на реєстрацію згідно із роздруківкою з електронного кабінету платника в системі М.Е.DОС 15 липня 2022 року.
Щодо податкової накладної №1 від 31 березня 2023 року позивач не надав до матеріалів справи доказів направлення для її реєстрації в ЄРПН.
Суди не прийняли до уваги твердження позивача про те, що саме з вини контролюючого органу було несвоєчасно зареєстровані податкові накладні. Свою позицію обґрунтували тим, що такі дії не оскаржені в судовому порядку і не є предметом цього позову.
Також суди визнали безпідставним посилання позивача на вимоги абзацу третього підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки податкові накладні позивачем складено поза межами періоду з 01 лютого 2022 року по 31 травня 2022 року, а саме протягом червня-липня 2022 року.
Не погодившись з висновками судів попередніх інстанцій, ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС" подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення ними норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
Касаційна скарга обґрунтована такими доводами:
1) суди попередніх інстанцій неправильно застосували (не застосували) пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і не врахували висновок Верховного Суду з питання його застосування, викладений у постанові від 26 липня 2023 року у справі № 520/1956/21, відповідно до якого штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та/або розрахунку коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються;
2) суди попередніх інстанцій не звернули уваги на безпідставність здійсненого відповідачем розрахунку штрафних санкцій, адже відповідно до підпункту 69.1 пункту підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, як умова звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію, застосовується лише до тих платників податків, в кого граничний термін виконання податкових зобов`язань припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року по 26 травня 2022 року. Тобто, вказані вище зміни стосуються реєстрації податкових накладних за період лютий-травень 2022 року та саме на ці податкові накладні та на камеральні перевірки, проведені за цими податковими накладними розповсюджується дія підпункту 69.1 пункту підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України;
3) суди не застосували вимоги пунктів 109.1 статті 109, 112.1 статті 112 ПК України і не врахували, що TOB "АК-ГАЗПРОГРЕС" під час реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних виконало всі передбачені ПК України обов`язки щодо своєчасності та повноти реєстрації, сформувало такі накладні за належним змістом і формою, у визначеному законом порядку і спосіб подало такі документи на відповідну реєстрацію. Відмова у реєстрації вказаних податкових накладних в день їх подання та їх подальша реєстрація поза межами встановлених законом строків відбулась не з вини платника, а внаслідок некоректної роботи ЄРПН, а також за відсутності нормальної комунікації платника з контролюючими органами при вирішенні такої проблеми. При цьому, ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС" проявив належний рівень обачності та вжив всіх залежних від себе заходів задля уникнення порушення ПК України, і лише допущені органами ДПС України недоліки у функціонуванні ЄРПН призвели до виникнення у відповідача формальних підстав для проведення камеральної перевірки і нарахування позивачеві штрафних санкцій на підставі статті 120-1 ПК України;
4) на переконання скаржника, застосуванню також підлягали вимоги підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України щодо презумпції правомірності рішень платника податків, а також пункту 56.21 статті 56 ПК України щодо прийняття рішення на користь платника податків.
Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги, ТОВ "АК-ГАЗПРОГРЕС" посилалося на пункти 1 і 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), на підставі яких Верховний Суд ухвалою від 19 лютого 2024 року відкрив касаційне провадження у цій справі.
29 лютого 2024 року від ГУ ДПС надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому відповідач, посилаючись на безпідставність доводів скаржника, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін. На переконання ГУ ДПС, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованих висновків про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, оскільки реєстрація податкових накладних відбулась із порушенням строку, встановленого для цього.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За правилами статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.
Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Статтею 73 КАС України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
За приписами частин першої, другої статті 77 КАС України (в редакції, чинній на час ухвалення судових рішень) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Верховний Суд, аналізуючи зазначені норми КАС України, неодноразово наголошував на тому, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути визначені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.
При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Проаналізувавши зміст оскаржуваних у цій справі судових рішень, колегія суддів дійшла висновку, що в цілому суди правильно визначилися із нормами права, які врегульовують спірні правовідносини, однак, підстави для відмови у задоволенні позовних вимог не узгоджуються ані зі змістом встановлених судами попередніх інстанцій обставинами, ані з приведеним судами правовим регулюванням.
Так, абзац чотирнадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлює загальні граничні строки для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Абзацом дев`ятим цієї норми передбачено, що датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Відповідальність платників податків за несвоєчасну реєстрацію податкових н