ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 грудня 2024 року
м. Київ
справа №817/1827/17
касаційне провадження № К/9901/6644/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31.01.2019 (головуючий суддя - Нос С.П., судді - Кухтей Р.В., Шевчук С.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Світовид" до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Світовид" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31.08.2017 №0006091401, №0006081401.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що ним правомірно було включено до складу адміністративних витрат витрати по розробці проектної документації бази комплектації під дільницю фасування комплексних мінеральних добрив в с. Нова Любомирка, яку позивач орендував у ПП "Мінераліз", в сумі 142916,67 грн. Позивач зазначив, що витрати на поліпшення основних засобів були віднесені ним у відповідності до норм податкового законодавства, а витрати на дослідження токсичних властивостей зразків тестової субстанції не є нематеріальним активом в зв`язку з тим, що такі дослідження не підпадають під критерії їх визначення, тому, на думку позивача, контролюючим органом безпідставно зняті зазначені витрати зі складу витрат та, як наслідок, неправомірно збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємства і застосовано штрафні санкції.
Позивач зазначив, що суми податкового кредиту були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ПП "Импульс". Вважає, що контролюючим органом безпідставно збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість, оскільки перерахування коштів за виконані роботи підрядником не з банківського рахунку позивача, а з рахунку платника - третьої особи, згідно укладеного договору, не вливає на загальний порядок оподаткування податком на додану вартість цієї операції між підрядником-виконавцем робіт і фірмою-замовником. Вважає безпідставним висновок контролюючого органу про відсутність права на включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредит з підстав того, що саме замовником не була здійснена оплата підряднику-виконавцю за виконані роботи. Зауважує, що за операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Позивач зазначив, що на виконання вимог ПК України підрядником були складені відповідні податкові накладні та належним чином зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних і у подальшому позивачем податковий кредит по даним податковим накладним було враховано при визначенні об`єкта оподаткування з податку на додану вартість за відповідні періоди.
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 26.03.2018 позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 31.08.2017 №0006091401 в повному обсязі. В задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Управління від 31.08.2017 №0006081401 відмовив.
Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 31.08.2017 №0006091401, суд першої інстанції виходив з того, позивач правомірно відніс до складу адміністративних витрат витрати по розробці проектної документації бази комплектації під дільницю фасування комплексних мінеральних добрив, оскільки у відповідності до підпункту 15.8 пункту 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО №16, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до складу загальновиробничих витрат включаються витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища. Суд зазначив, що податковим законодавством встановлені обмеження у 10 відсотковий ліміт сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, тому позивач мав право віднести до складу витрат не всі витрати, а лише витрати по описаних вище операціях з урахуванням вимог пункту 146.12 статті 146 ПК України. прийшов до висновку про скасування податкового повідомлення-рішення про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в повному обсязі. Однак, враховуючи, що контролюючим органом знята зі складу витрат вся сума витрат позивача по вказаних вище операціях, а суд позбавлений можливості самостійно розрахувати податок на прибуток з урахуванням витрат позивача на підставі пункту 146.12 статті 146 ПК України, суд прийшов до висновку про скасування податкового повідомлення-рішення про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в повному обсязі.
Відмовляючи в частині податкового повідомлення-рішення від 31.08.2017 №0006081401 суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність у платника підстав для включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість датою списання коштів з банківського рахунка ТОВ "Мінераліз за господарськими операціями з ПП "Импульс" по виконанню підрядних робіт, оскільки позивачем не здійснювалась оплата підряднику-виконавцю за виконані роботи, а кошти були перераховані саме з банківського рахунку ТОВ "Мінераліз".
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 31.01.2019, задовольнив частково апеляційні скарги відповідача та позивача, скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нову постанову, якою позовні вимоги задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 31.08.2017 №0006081401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1824081,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 456020,00 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Відмовляючи у позові в частині податкового повідомлення-рішення від 31.08.2017 №0006091401, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення від 31.08.2017 №0006081401 з огляду на те, що платником в порушення вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України занижено в 2015 році значення у рядку 02 "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності" на суму 28583,33 грн, оскільки затрати орендаря на поліпшення об`єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.
Задовольняючи позов в частині податкового повідомлення-рішення від 31.08.2017 №0006081401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1824081,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 456020,00 грн, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач у відповідності до пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України має право на податковий кредит лише по даті отримання будівельних робіт, що оформлено актами приймання виконаних будівельних робіт за приміркою формою №КБ-2в та узагальнено довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за примірною формою КБ-3 з урахуванням виписаних на ТОВ "Світовид" податкових накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних. Суд апеляційної інстанції зазначив про існування відхилення між сумою податку на додану вартість, що віднесена до податкового кредиту позивача, і сумою податкового кредиту з податку на додану вартість, визначеною за правилом першої події, передбаченим пунктом 198.2 статті 198 ПК України, і у цій частині суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відмову у задоволенні позову, зазначивши, що позивачем завищено податковий кредит з податку на додану вартість в сумі 166076,00 грн, що свідчить про відсутність підстав для застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 41519,00 грн.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує, що судами залишено поза увагою, що господарські взаємовідносини позивача з ПП "Импульс" не підтверджені належними первинними документами, позивач не оплатив виконання робіт за договором підряду, тому не має право віднесення до складу податкового кредиту сум за такими господарськими операціями.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.04.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.12.2024 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 11.12.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, враховуючи межі касаційної скарги, та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку платника з питань дотримання податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.03.2017, за наслідками якої контролюючим органом було складено акт від 31.08.2017 №721/17-00-14-01/32838181, яким встановлено порушення платником вимог:
пунктів 198.1, 198.2 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 1990157,00 грн;
підпункту 14.1.120 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 138.4, 138.6, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.5 пункту 139.1 статті 139, пунктів 146.11, 146.12 статті 146 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток на суму 96530,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 31.08.2017:
№0006091401, яким платнику донараховано податок на прибуток за основним платежем в сумі 96530,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 24133,00 грн;
№0006081401, яким платнику донараховано податок на додану вартість за основним платежем в сумі 1990157,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 497539,00 грн.
За правилами частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Предметом касаційного оскарження є рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Управління від 31.08.2017 №0006081401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1824081,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 456020,00 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про вказані вище порушення в частині оскаржуваного податкового повідомлення-рішення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту сум за господарськими операціями з ПП "Импульс", які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов з підстав відсутності деяких первинних документів в підтвердження зазначених господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах, відсутності факту оплати позивачем отриманих робіт (послуг) від ПП "Импульс", а факт оплати іншим суб`єктом господарювання цих робіт (послуг) не може надавати право платнику на включення сум за такими господарськими операціями до складу податкового кредиту.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктами "а", "б", пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, за правилами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті