ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 листопада 2024 року
м. Київ
справа № 400/10652/21
адміністративне провадження № К/990/26168/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гімона М.М., Гончарової І.А.,
розглянув в письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2024 (судді: Джабурія О.В. (головуючий), Вербицька Н.В., Кравченко К.В.) у справі №400/10652/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МАГІСТРАЛЬ-ЮГ" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "МАГІСТРАЛЬ-ЮГ" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 15.07.2021 №580514290703.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки про порушення Товариством вимог податкового законодавства не відповідають фактичним обставинам, є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку Товариства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 09.02.2024 позов Товариства задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, що підтверджено належно оформленими первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано доказів на підтвердження своїх доводів щодо відсутності законного (легального) джерела введення в обіг товару та/або походження товару, що були реалізовані контрагентами, відсутності в останніх достатніх матеріальних та трудових ресурсів для здійснення спірних господарських операцій.
4. Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2024 рішення суду першої інстанції скасовано, позов Товариства задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 15.07.2021 № 580514290703 на загальну суму ПДВ 9 091 907,50 грн, у тому числі за основним грошовим зобов`язанням на суму 7 273 526,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 1 818 381,50 грн. В іншій частині позову відмовлено.
В частині задоволених позовних вимог суд апеляційної інстанції виходив з реальності господарських правовідносин з контрагентами ТОВ "КЕРІНГ СИСТЕМ", ТОВ "EKCIMA- ОПТ ЛТД", ТОВ "ПРОМО ЕСТЕЙТ", ТОВ "ЦЕТЕРІС ПЛЮС", ТОВ "ПАРТНЕР ТРЕЙД ГРУП", ТОВ "ABTOCBIT ТОРГ", ТОВ "АРТ ЗАВОД", ТОВ "СТІН КОМПАНІ", ТОВ "ТОРГОВА ФІРМА САТУРН", ТОВ "МЕРЕЖА ЕДЕЛ", ТОВ "ТЕРНОПТ СИНТЕЗ", ТОВ "КОНВЕЄРМАШ МИКОЛАЇВ", які спричинили реальні зміни майнового стану Товариства, що підтверджено первинними документами. Натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано доказів на підтвердження недобросовісності позивача чи його контрагентів, доказів, які б свідчили про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договорів або приховування дійсного об`єкта оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо. Суд не взяв до уваги посилання контролюючого органу на наявність кримінальних проваджень відносно контрагентів оскільки наявності кримінальних проваджень щодо порушень податкового законодавства не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків господарських операцій, здійснених платником та його контрагентами, а доказів, які б свідчили про наявність вироків суду відносно контрагентів позивача, які набрали законної сили, контролюючим органом надано не було.
При цьому суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність реальних правових наслідків господарських операцій позивача з контрагентом ТОВ "ХІЛЛКІНГС" з огляду наявність встановлених обставин в сукупності щодо наявності вироку (справа №201/1838/21) відносно директора вказаного господарюючого суб`єкта, неподання таким Товариством звітності, відсутності трудових ресурсів, що свідчить про обґрунтованість визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 475 000 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 118 750,00 грн.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2024 в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення грошового зобов`язання по податку на додану вартість (ПДВ) та застосування штрафних (фінансових) санкцій стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки №4277/14-29-07-03/31096185 від 18.06.2021 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Магістраль-Юг" з питань дотримання податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями, яким у подальшому буди реалізовані товари/послуги, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пункту 198,1, пункту 198.3 статі 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результатi чого занижено податок додану вартість на загальну суму 7 748 526 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ТОВ "КЕРІНГ СИСТЕМ", ТОВ "EKCIMA- ОПТ ЛТД", ТОВ "ПРОМО ЕСТЕЙТ", ТОВ "ЦЕТЕРІС ПЛЮС", ТОВ "ПАРТНЕР ТРЕЙД ГРУП", ТОВ "ABTOCBIT ТОРГ", ТОВ "АРТ ЗАВОД", ТОВ "СТІН КОМПАНІ", ТОВ "ТОРГОВА ФІРМА САТУРН", ТОВ "МЕРЕЖА ЕДЕЛ", ТОВ "ТЕРНОПТ СИНТЕЗ", ТОВ"КОНВЕЄРМАШ МИКОЛАЇВ", ТОВ "ХІЛЛКІНГС" не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, у зв`язку з не наданням позивачем документів, які підтверджують перевезення придбаного товару, за результатами аналізу даних наявних в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС не встановлено законного (легального) джерела походження товару, не встановлено придбання продукції по ланцюгу постачання, відсутність в контрагентів матеріальних та трудових ресурсів необхідних для здійснення господарських операцій, наявність кримінальних проваджень та вироків відносно контрагентів, відсутня також економічна доцільність та ділова мета (подальшої реалізація товару за ціною придбання). Вказане свідчить про порушення податкового законодавства та залучення суб`єктів до схеми формування штучного податкового кредиту для покупців. Вбачається документальне оформлення безтоварних операцій по ланцюгу постачання з метою введення в обіг (легалізації) товарів невідомого походження.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 15.07.2021 № 580514290703, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 9 685 657,50 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 7 748 526,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 1 937 131,50 грн.
За результатами адміністративного оскарження вказане податкове повідомлення - рішення було залишено без змін.
Судами встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентами ТОВ "КЕРІНГ СИСТЕМ", ТОВ "EKCIMA- ОПТ ЛТД", ТОВ "ПРОМО ЕСТЕЙТ", ТОВ "ЦЕТЕРІС ПЛЮС", ТОВ "ПАРТНЕР ТРЕЙД ГРУП", ТОВ "ABTOCBIT ТОРГ", ТОВ "АРТ ЗАВОД", ТОВ "СТІН КОМПАНІ", ТОВ "ТОРГОВА ФІРМА САТУРН", ТОВ "МЕРЕЖА ЕДЕЛ", ТОВ "ТЕРНОПТ СИНТЕЗ", ТОВ "КОНВЕЄРМАШ МИКОЛАЇВ", ТОВ"ХІЛЛКІНГС" на підставі договорів поставки та надання послуг.
Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, додатки, додаткові угоди, податкові накладні, рахунки та рахунки - фактури, платіжні доручення, видаткові накладні, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), ремонтні відомості, витяги з журналу реєстрації довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей, оборотно - сальдові відомості по рахунку 361.
Судом апеляційної інстанції також встановлено, що придбані у вказаних суб`єктів господарювання товари в подальшому використані позивачем у межах його господарської діяльності, а саме, при здійсненні ремонту залізничної техніки та суден, а також їх обладнання та агрегатів замовників, що підтверджується наданими договорами про надання послуг (виконання робот) з додатками та додатковими угодами, рахунками-фактурами, податковими накладними, актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), ремонтними відомостями.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанцій при прийнятті рішень не врахував відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 26.06.2024 у справі №520/21909/21, від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, від 23.05.2024 у справі №520/15653/21, від 08.12.2022 у справі №520/9294/21, що свідчить про неправильне застосування судом апеляційної інстанції приписів статей пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового Кодексу України, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
На переконання контролюючого органу, судом апеляційної інстанції не було надано належної оцінки доводам що стосуються факту спростування проведених господарських операцій позивача з контрагентами, а саме щодо ненадання документів на підтвердження транспортування товарів та якості таких, не можливо встановити законне джерело походження товару (не простежується ланцюг придбання товару), відсутність основних фондів матеріальних та трудових ресурсів у постачальників, відсутність контрагентів-постачальників за податковою адресою, не звітування таких до контролюючих органів, наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти по ланцюгу постачання.
Таким чином, не дослідивши зазначені обставини щодо факту здійснення правочинів між позивачем та його контрагентами, а також неправомірності відображення податкових наслідків за вказаними операціями, суд апеляційної інстанцій допустив порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
Отже, в частині порушення судами пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України скаржник вказує на порушення норм процесуального права в частині не дослідження зібраних доказів у справі та ненадання оцінки таким в сукупності та контексті встановлених під час перевірки порушень вимог Податкового кодексу України.
9. Товариство не скористалося своїм правом та не подало відзиву на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає її подальшому розгляду.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника наведеним у касаційні скарзі колегія суддів виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції, тощо.
Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Отже, підсумовуючи наведене, Суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Верховний Суд неодноразово висловлював аналогічні правові висновки, зокрема у постановах від від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18), від 28 квітня 2020 року (справа №826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа №808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 26 вересня 2023 року (справа № 120/6732/22).
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Крім того, зробивши акцен