ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 листопада 2024 року
м. Київ
справа № 813/2807/17
касаційне провадження № К/9901/108/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Управління) на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 (суддя Грень Н.М.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2018 (головуючий суддя - Судова-Хомюк Н.М., судді - Пліш М.А., Шинкар Т.І.) у справі за позовом Львівського комунального підприємства "Шляхово-ремонтне підприємство Шевченківського районі" (далі - Підприємство) до Головного управління ДФС України у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Підприємство звернулося до суду з позовом до Управління, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Управління від 17.07.2017 №0012441410 та № 0012451410.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, укладеним з ПП "Захід-Шляхбуд", що пов`язані із його господарською діяльністю. Зазначив, що господарські операції із вказаним контрагентом фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Підприємства, висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, базуються лише на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 17.05.2018, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2018, позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 17.07.2017 №0012441410 та № 0012451410.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що платником правомірно сформовані дані податкового обліку з податку на прибуток та податку на додану вартість за господарськими операціями із ПП "Захід-Шляхбуд", оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, з урахуванням того, що роботи по асфальтуванню вулиць міста Львова для позивача як субпідрядник виконало ПП "Захід-Шляхбуд", які в подальшому були передані позивачем замовнику - Шевченківській районній адміністрації Львівської міської ради, яка їх прийняла, а відтак зазначені податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Управління, не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, звернулось до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, невідповідність висновків судів фактичним обставинам у даній справі. Стверджує про непідтвердження господарських операцій між позивачем та ПП "Захід-Шляхбуд" з підстав відсутності у вказаного контрагента позивача належної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів, ненадання позивачем до перевірки товарно-транспортних накладних та сертифікатів якості товарів.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 31.01.2019 відкрив касаційне провадження за скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.11.2024 призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 06.11.2024..
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено виїзну позапланову документальну перевірку Підприємства по взаємовідносинах із ПП "Захід-Шляхбуд" за період: березень, квітень, червень 2015 року, результати якої оформлені актом від 27.06.2017 №866/13-01-14-10/03348946, за висновками якого Підприємством були порушені вимоги: пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, що мало вираз у завищенні суми податкового кредиту за березень, квітень, червень 2015 року на загальну суму 124455,64 грн., що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 124455,64 грн.; підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137, пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, що мало вираз у завищенні фінансового результату до оподаткування збитку, визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності за 2015 рік, на суму 622278 грн., що призвело до завищення збитків за 2015 рік на суму 622278 грн.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Управління 17.07.2017 прийняло податкові повідомлення-рішення: №0012441410, яким збільшило Підприємству грошові зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на загальну суму 155569,55 грн. (у тому числі: за основним платежем на суму 24455,64 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 31113,91 грн.);
№0012451410, яким зменшило Підприємству від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за грудень 2015 року на суму 622278 грн.
Висновки контролюючого органу про порушення Підприємством вимог податкового законодавства грунтувалися на тому, що: відповідно до зібраної податкової інформації про ПП "Захід-Шляхбуд" у останнього за 2015 рік відсутній рух активів, зобов`язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції; відсутні фізичні, технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій, а саме - відсутній кваліфікований персонал, складській приміщення; відсутність реального ланцюга постачання реалізованих товарно-матеріальних цінностей. Вказані обставини слугували підставою для висновку Управління про те, що ПП "Захід-Шляхбуд" здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам. Також, контролюючий орган виходив з того, що оскільки товарно-матеріальні цінності, які оформлені документами ПП "Захід-Шляхбуд", не могли бути придбані у ПП "Захід-Шляхбуд", але оприбутковані по бухгалтерському обліку Підприємства, то зазначене свідчить про безоплатне одержання позивачем даних товарів, з огляду на що такі операції повинні були враховуватися позивачем при визначенні доходу Підприємства відповідно до пункту 5 "Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 158 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 ПК України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути дост