ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 жовтня 2024 року
м. Київ
справа № 320/10521/20
адміністративне провадження № К/990/6729/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представника відповідача Павловича Д.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2023 року (головуючий суддя Панова Г.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року (головуючий суддя Безименна Н.В., судді Оксененко О.М., Собків Я.М.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аверс солд" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Аверс солд" (далі - ТОВ "Аверс солд") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10 вересня 2020 року №0002570402, прийняте на підставі Акта від 14 серпня 2020 року №377/10-36-04-02/42514786 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування ТОВ "Аверс солд" бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за травень 2020 року"; зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ "Аверс солд" у розмірі 47 784 769 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що господарські операції з контрагентами-постачальниками, вчинені у періоді, що перевірявся, є реальними та підтверджені усіма необхідними і належним чином оформленими первинними документами, а також безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю ТОВ "Аверс солд". Позивач вважає, що ним було дотримано усі передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ), що зумовило виникнення від`ємного значення з цього податку.
Протокольними ухвалами Київського окружного адміністративного суду від 25 січня 2021 року та від 23 лютого 2021 року задоволено заяви позивача про збільшення позовних вимог (про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0033080402 від 13 листопада 2020 року, №0001860704, №0001790704 від 13 січня 2021 року, прийнятих за результатами документальних позапланових виїзних перевірок правомірності нарахування ТОВ "Аверс солд" бюджетного відшкодування ПДВ за червень, вересень, жовтень 2020 року відповідно та зобов`язання ГУ ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ "Аверс солд" у розмірі 9286899 грн, 2495034 грн, 3514210 грн відповідно) на підставі статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року роз`єднано позовні вимоги ТОВ "Аверс солд" до ГУ ДПС у Київській області про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії, в самостійні провадження. Позовні вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0002570402 від 10 вересня 2020 року, прийнятого на підставі акту перевірки за №377/10-36-04-02/42514786 від 14 серпня 2020 року "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування ТОВ "Аверс солд" бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за травень 2020 року" та зобов`язання ГУ ДПС внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ "Аверс солд" у розмірі 47784769 грн, постановлено розглядати в межах провадження адміністративної справи №320/10521/20.
Справа розглядалася судами неодноразово.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 10 вересня 2020 року №0002570402. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь ТОВ "Аверс солд" судові витрати по оплаті судового збору у розмірі 21020 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Київській області звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.
У касаційній скарзі відповідач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказані рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних відмовити повністю.
Ухвалою Верховного Суду від 7 березня 2024 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року. Витребувано з Київського окружного адміністративного суду справу.
Підставою для відкриття касаційного провадження скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
Зокрема, у касаційній скарзі ГУ ДПС у Київській області вказує, що при вирішенні питання про правомірність оскаржуваного у цій справі податкового повідомлення-рішення суди попередніх інстанцій не врахували висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду від 31 липня 2019 року у справі №826/11020/15, від 11 липня 2019 року у справі №П/811/1827/15, від 12 листопада 2020 року у справі №820/6554/18, від 13 липня 2022 року у справі №640/18540/18, від 21 червня 2022 року у справі №820/4033/16, що призвело до неправильного застосування статей 44, 198, 200 ПК України, статей 1, 3, 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-XIV) та недослідження зібраних у справі доказів.
На думку скаржника, суди попередніх інстанцій не врахували та не надали відповідної правової оцінки таким обставинам: відсутності у контрагентів позивача відповідної матеріально-технічної бази для вирощування сільськогосподарської продукції; відсутності у позивача документів на зберігання зерна; наявності кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти позивача.
Контролюючий орган вважає, що ним доведено той факт, що контрагенти позивача ТОВ "Маямілідергруп" та ТОВ "Велан Південь Трейд" не мали змоги поставити зернові культури на адресу позивача, оскільки у них відсутні земельні ділянки та трудові ресурси, а також з урахуванням того, що вказані товариства декларували свою діяльність із серпня 2019 року у період збору сільськогосподарських культур, не здійснюючи до цього придбання насіння зернових, послуг посіву, культивації та збору зернових, мінеральних добрив, паливно-мастильних матеріалів (для транспортних засобів), оренди сільськогосподарської техніки, що ставить під сумнів задекларовані операції із реалізації зернових.
Крім того, у ході досудового розслідування у кримінальному провадженні від 17 вересня 2020 року №32020110000000116 ОСОБА_1, ФГ "Банаха", ФГ "Кузьмишина", ОСОБА_2, ФГ "Щедрий хутір", СФГ "Лан", ОСОБА_3, СТОВ "Зоря" повідомили, що не укладали жодних договорів суборенди земельних ділянок з ТОВ "Маямілідергрупп". У справі №902/711/20 Господарський суд Вінницької області ухвалив рішення від 17 серпня 2020 року про визнання недійсним договору суборенди, укладеного між ПП агрофірма "Вікторія" та ТОВ "Маямілідергрупп". Аналогічно, при оцінці господарських операцій позивача з ТОВ "Велан південь трейд" суди не врахували наявність кримінального провадження від 29 травня 2019 року №12019020150000108, відповідно до якого невстановлені слідством особи вчинили підробку договорів суборенди земельних ділянок, розташованих на території Вінницької області, від імені низки фізичних осіб та посадових осіб СТОВ "Україна", ТОВ "Поділляінвест", ПСП "Савинецьке", ТОВ "Дельтафрут" та ТОВ "Велан південь трейд". Рішенням від 3 лютого 2020 року у справі №902/766/19 Господарський суд Вінницької області визнав недійсними договори суборенди, укладені між ТОВ "Поділляінвест" та ТОВ "Велан південь трейд".
Відповідач також зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій не враховано наявність кримінальних проваджень, фігурантами яких є ТОВ "Маямілідергруп" та ТОВ "Аверс солд", а від так при розгляді справи не врахували висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 16 березня 2020 року у справі №2-а-5053/10-0270 та від 1 серпня 2022 року у справі №808/2593/16.
При ухваленні оскаржуваних рішень суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що доводи ГУ ДПС у Київській області щодо наявності чисельних кримінальних проваджень, фігурантом яких є контрагент позивача, не беруться до уваги з огляду на відсутність вироків даних кримінальних проваджень.
З даною позицією судів скаржник не погоджується, оскільки судами в порушення статей 9, 90 КАС України не вчинено жодних заходів щодо встановлення всіх обставин у справі, з огляду на наявність кримінальних проваджень, не було допитано посадових осіб, не витребувано додаткових документів чи матеріалів кримінальних проваджень.
На думку скаржника, наявність кримінальних проваджень вказує на нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а тому вважає, що прийняте податкове повідомлення-рішення є правомірним та скасовано судами попередніх інстанцій безпідставно.
Справа № 320/10521/20 надійшла до Верховного Суду 30 вересня 2024 року.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 22 червня 2020 року ТОВ "Аверс солд" подало податкову декларацію з податку на додану вартість за травень 2020 року, у рядку 19 якої відображений показник від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 54429120 грн. У рядку 20.2.1 цієї ж декларації частину від`ємного значення з ПДВ у розмірі 47807093 грн було заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку. До податкової декларації позивачем були додані, зокрема: довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (Додаток 2); заява про повернення суми бюджетного відшкодування (Додаток 4); розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Додаток 5).
У період з 3 серпня 2020 року по 7 серпня 2020 року ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Аверс солд" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за травень 2020 року, за результатами якої 14 серпня 2020 року склало Акт №377/10-36-04-02/42514786 (далі - Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення вимог пункту 200.1, підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого податковий орган дійшов висновку про наявність підстав для відмови позивачу в отриманні бюджетного відшкодування суми ПДВ на рахунок платника в банку за травень 2020 року у розмірі 47784769 грн.
На підставі вказаного Акта перевірки відповідачем 10 вересня 2020 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми "В3" №0002570402, яким відмовлено в бюджетному відшкодуванні суми ПДВ за травень 2020 року у розмірі 47784769 грн, по декларації №9142169478 від 22 червня 2020 року.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги в оскаржуваній частині, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не наведено достатніх доводів та не подано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання спірних господарських операцій позивача з ТОВ "Маямілідергруп" і ТОВ "Велан південь трейд", або доводили б невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та виключають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість. Складені за результатами господарських операцій, ТОВ "Аверс солд" з його контрагентами, первинні документи (договори, видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення) в повній мірі підтверджують правомірність формування позивачем податкового кредиту з ПДВ, що зумовило виникнення від`ємного значення з цього податку.
Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Згідно підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України, бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За приписами пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктами 198.2, 198.3 статті 198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
З аналізу норм чинного законодавства вбачається, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. За своєю правовою суттю господарською операцією є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення.
Таким чином, основною (первинною) ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства наведені в Акті перевірки ґрунтуються, зокрема, на тому, що ТОВ "Аверс солд" документально не підтверджені господарські операції з ТОВ "МАЯМІЛІДЕРГРУП" та ТОВ "Велан південь трейд".
За визначенням наведеним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Обов`язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
Аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, до основного виду діяльності позивача за КВЕД належить 46.21. "Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин".
2 грудня 2019 року між ТОВ "Маямілідергруп" (Постачальник) та ТОВ "Аверс солд" (Покупець) укладено Договір поставки № ВПК-04/12/19-А, за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця продукцію, іменовану надалі "товар", а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору. Розрахунки проводяться в національній валюті України - гривні (пункт 2.1 Договору). Згідно із пунктами 3.3 - 3.5 Договору поставки право власності на товар переходить до покупця в момент передачі йому товару. Моментом передачі товару вважається дата вручення товару покупцю або перевізнику. Одночасно з товаром постачальник повинен передати покупцю видаткові накладні, акти прийому - передачі та товаротранспортні накладні.
На виконання умов вказаного договору, ТОВ "Маямілідергруп" було передано, а ТОВ "Аверс солд" прийнято товар (пшеницю 3-го класу та 2-го класу, кукурудзу, ячмінь), за наслідком чого сторонами складені та підписані видаткові накладні.
Проведення розрахунків за поставлений товар підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень.
З метою підтвердження перевезення придбаного позивачем товару позивачем подано до суду відповідні товарно-транспортні накладні.
За результатами вказаних господарських операцій постачальником складено та зареєстровано податкові накладні, копії яким наявні в матеріалах справи.
Також, позивачем (Покупець) були укладені з ТОВ "Велан південь трейд" (Постачальник) договори поставки від 31 січня 2020 року №ВПК-02/02/20-ЦК та від 2 лютого 2020 року № ВПК-31/01/20-ВА, за умовами яких постачальник зобов`язується передати у власність покупця продукцію, іменовану надалі "товар", а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору. Розрахунки проводяться в національній валюті України - гривні (пункт 2.1 Договорів). Згідно із пунктами 3.3 - 3.5 Договорів право власності на товар переходить до покупця в момент передачі йому товару. Моментом передачі товару вважається дата вручення товару покупцю або перевізнику. Одночасно з товаром постачальник повинен передати покупцю видаткові накладні, акти прийому - передачі та товаротранспортні накладні.
За результатами постачання позивачу сільськогосподарської продукції, сторонами складено та підписано видаткові накладні.
Проведення оплати за поставлений товар підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень.
За наслідками поставки позивачу товару постачальником складено та зареєстровано відповідні податкові накладні, копії яких долучені до матеріалів справи.
При