ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 вересня 2024 року
м. Київ
справа №640/17298/19
адміністративне провадження № К/990/25776/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання Вітковської К.М.,
представника позивача Коваленко Я.В.,
представника відповідача Кальковець В.Л.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Маріо-Інвест" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2022 року (судді: Кузьмишина О.М., Костюк Л.О., Федотов І.В.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Маріо-Інвест" до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Маріо-Інвест" (далі - позивач, ТОВ "Маріо-Інвест") звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26 квітня 2019 року №0021451404, №0021431404 та №0021441404.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 червня 2021 року позовні вимоги задоволено повністю.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2022 року скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нове, яким відмовлено у задоволенні позовних вимог.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду й залишити в силі рішення суду першої інстанції, яке, на думку позивача, є законним та обґрунтованим.
Правовою підставою касаційного оскарження у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що спірні господарські відносини є реальними, підтверджені належними й достатніми первинними документами, пов`язані із господарською діяльністю позивача та мали чітку економічну мету. Однак, у ході судового розгляду судом апеляційної інстанції не надано належної оцінки наведеним вище обґрунтуванням, а висновки суду про нереальність вказаних господарських операцій ґрунтуються виключно на припущеннях та інформації з баз даних контролюючих органів, яка не можуть мати самостійного доказового значення. Наголошує, що відображення відповідних операцій у бухгалтерському та податковому обліку здійснено у цілковитій відповідності з вимогами чинного законодавства України. Вважає, що за умови недоведеності податковим органом наявності замкненого кола засобів, яке могло б свідчити про узгодженість дій платника податків і його контрагентів, для одержання неправомірної податкової вигоди, такий платник не може нести негативні наслідки внаслідок дій інших осіб, які перебувають поза межами його впливу, адже, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування.
В контексті посилань суду апеляційної інстанції на матеріали кримінальних проваджень, фігурантами яких є деякі посадові особи підприємств-контрагентів, зазначає про необхідність урахування постанови Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19, в якій ВП ВС відступила від правового висновку ВСУ щодо несумісності статусу фіктивного підприємства з легальною підприємницькою діяльністю, визначивши, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні або мету діяльності. З урахуванням наведеної вище позиції ВП ВС, а також з огляду на принцип індивідуальної юридичної відповідальності, вважає, що ознака "фіктивного підприємництва" з боку контрагента не має правового значення для платника податків. Натомість, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника додатків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
У підсумку вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, відповідно до висновків суду першої інстанції. Проте, суд апеляційної інстанцій не надав належної правової оцінки наведеним вище фактичним обставинам справи та доводам позивача, що призвело до порушення норм процесуального та матеріального права і, як наслідок, до прийняття незаконного та необґрунтованого судового рішення.
В аспекті порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права скаржник окремо зазначає про те, що, вирішуючи даний спір, переслідуючи мету своєчасного судового розгляду, суд не дотримався визначених ч.1 ст. 2 КАС України вимог щодо справедливого судового розгляду, що призвело до того, що справа була розглянута за відсутності представника позивача з порушенням загальних принципів адміністративного судочинства; отже, дискреційні повноваження щодо вирішення питання про відкладення судового розгляду суд апеляційної інстанції використав без дотримання принципу пропорційності.
У відзиві на касаційну скаргу контролюючий орган просить залишити оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції без змін як законне й обґрунтоване, а скаргу Товариства - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходив апеляційний суд при ухваленні рішення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що наказом ГУ ДФС у м. Києві від 14.12.2018 №18231 призначено проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Маріо-Інвест", за результатами якої складено Акт від 02.04.2019 №341/26-15-14-04-04/39077437 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Маріо-Інвест" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, валютного законодавства- за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 03.04.2014 по 30.09.2018".
26 квітня 2019 року на підставі означеного вище Акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення №0021451404, №0021431404 та №0021441404.
Так, податковим повідомленням-рішенням від 26.04.2019 №0021451404 позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість та згідно з пунктом 123.1. статті 123 розділу І ПК України за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) зменшено розмір від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 2 227 000,00 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 26.04.2019 №0021431404, на підставі встановленого порушення п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п. 135.1. ст. 135 ПК України, позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі 236 550 713,00 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 26.04.2019 №0021441404 позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 23 894 086,00 грн.
Не погоджуюсь із зазначеними рішеннями контролюючого органу позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що неподання податкової та фінансової звітності контрагентом-постачальником позивача не може мати негативних наслідків для позивача, який у повній мірі дотримується вимог чинного законодавства України. Окрім того, суд зазначив, що наявні кримінальні провадження є свідченням лише того, що проводиться досудова перевірка фактів, викладених в кримінальних провадженнях, збираються необхідні докази на доведення наявності чи відсутності в діяннях посадових осіб підприємств злочинних діянь, що передбачені кримінальним законодавством. Сам факт наявності кримінального провадження не може бути доказом, що доводить наявність фіктивних ознак діяльності будь-якого з підприємств та за своєю сутністю не може встановлювати та підтверджувати порушення вимог податкового чи іншого законодавства, зокрема позивачем.
Приймаючи протилежне рішення та відмовляючи у задоволенні позову суд апеляційної інстанції керувався тим, що сукупність обставин та фактів, виявлених контролюючим органом в ході податкової перевірки платника податку, свідчать про непідтвердження реальності спірних операцій за укладеними з контрагентами правочинами.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Наведені норми податкового законодавства дають підстави для висновку, що дохід, витрати, а також податковий кредит, для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість мають бути підтверджені фактично здійсненими господарськими операціями, належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність цих операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника.
Реальність (фактичне вчинення) господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності виникає у результаті руху активів, зміни зобов`язань чи власного капіталу платника, відповідності економічному змісту господарських операцій, оформлених належними первинними документами.
Своєю чергою, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. За своєю правовою суттю господарською операцією є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення.
Таким чином, основною, первинною, ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Навіть належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не завжди свідчить про безумовну їх відповідність дійсному змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.
Судами встановлено, що у період, що перевірявся податковим органом, ТОВ "Маріо-Інвест" здійснювалися господарські операції з контрагентами-постачальниками товару (насіння соняшника та ріпаку), діяльність яких поставлена під сумнів податковим органом, а саме: ТОВ "Сонях Од", ТОВ "Агро-Сонях", ТОВ "Джилонг", Монблант", ТОВ "Агро-Град Груп", ТОВ "Тристар Агро", ТОВ "Еко-Грейн Лайт", ТОВ "Алкмар-Сервіс", ТОВ "Арс Торг Груп", ТОВ "Укргосппрод", ТОВ "Південний Агрохолдінг", ТОВ "Тхундерстрак", ТД "Український продукт", ТОВ "Спец-Агроторг", ТОВ "Поп Корн", ТОВ "Созопол", ТОВ "Укр Прод-Стандарт-Плюс", ТОВ "Араті Агроінвест", ТОВ "Брайтон Сітігруп", ТОВ "Терра-Агро Юкрейн", ТОВ "Лайф-Ленд Інвест", ТОВ "Агро Поставка України", ТОВ "Зернові традиції України", ТОВ "Укркорнтрейд", ТОВ "Сурат", ТОВ "Сеед", ТОВ "Авентіно", ТОВ "Флюгегехаймен", ТОВ "Желаніє", ТОВ "Кротоне Агроникс", ТОВ "Промоут Корн", ТОВ "Перше зернове", ТОВ "Трайп",ТОВ "Файбах", ТОВ "Еко-Грейн Тім", ТОВ "Агроблід Юг", ТОВ "Колос-Грін", ТОВ "Сервіс Агроінвест", ТОВ "Аскон Лайт", ТОВ "Бушель Агро", ТОВ "Тор Транс Трейд", ТОВ "Ронго", ТОВ "Грин Стоун", ТОВ "Фабрика Вилли Вонка", ТОВ "Агромир Юг", ТОВ "Бєл Транс", ТОВ "Юниском Трейдинг Груп", ТОВ "Саламанка", ТОВ "Агро Микс", ТОВ "Скай Хост", ТОВ "Авента Холдінг", ТОВ "Агро Раунд", ТОВ "Мегасид", ТОВ "Колос Тренд", ТОВ "Агромистр", ТОВ "Никоптторг", ТОВ "Кантон Агро", ТОВ "Інтелс Компані", ТОВ "Агро Традиції", ТОВ "Кристалгруп Агрокомпані", ТОВ "Грейн-Тренд", ТОВ "Бригс", ТОВ "Турнир-Агро", ТОВ "Агро-Лідер-Плюс", ТОВ "Прегос", ТОВ "Гірасол", ТОВ "Агро-Мирор", ТОВ "Амбар Агро", ТОВ "Скорт", ТО