ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 вересня 2024 року
м. Київ
справа № 120/13482/23
адміністративне провадження № К/990/29879/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представника позивача Водзінського О.В.,
представника відповідача Франчука Я.Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року (головуючий суддя Віятик Н.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 6 червня 2024 року (головуючий суддя Граб Л.С., судді Смілянець Е.С., Сторчак В.Ю.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У вересні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" (далі - ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН") звернулося до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Центральне МУ ДПС по роботі з ВПП), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 1 червня 2023 року: №1106/Ж10/31-00-04-02-01, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість задекларовану на рахунок платника у банку за січень 2023 року на 5012569 грн, а також нараховані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 2506284,50 грн; №1107/Ж10/31-00-04-02-01, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за січень 2023 року на 3620171 грн.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 6 червня 2024 року, адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Стягнуто на користь ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 26840 грн за рахунок бюджетних асигнувань Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, Центральне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.
У касаційній скарзі відповідач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказані рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних відмовити повністю.
Ухвалою Верховного Суду від 7 серппня 2024 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 6 червня 2024 року. Витребувано з Вінницького окружного адміністративного суду справу.
Підставою для відкриття касаційного провадження скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
У касаційній скарзі Центральне МУ ДПС по роботі з ВПП вказує, що при вирішенні питання про правомірність оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень-рішень суди попередніх інстанцій не врахували висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду від 24 січня 2018 року у справі №2а-19379/11/2670, від 6 серпня 2019 року у справі № 2340/4818/18, від 19 листопада 2019 року у справі №826/487/16, від 15 травня 2020 року у справі №823/1538/16, від 28 грудня 2022 року у справі №520/1284/19, від 28 лютого 2023 року у справі № 420/3226/19, що призвело до неправильного застосування пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та стверджує, що факт отримання позивачем товарів/робіт/послуг від контрагентів не підтверджено належними первинними документами, які б розкривали зміст операції та рух активів у процесі її здійснення, що є обов`язковою умовою для визнання господарських операцій товарними.
ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН", скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Справа № 120/13482/23 надійшла до Верховного Суду 13 вересня 2024 року.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" згідно відомостей, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 15 вересня 2005 року зареєстровано як юридична особа, місцезнаходження: вул. Немирівське шосе, 26, м. Вінниця, 21034, код ЄДРПОУ 33776336. Основний вид діяльності: виробництво олії та тваринних жирів (10.41).
На підставі Наказу Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП №110/Ж1 від 22 березня 2023 року, відповідачем у період з 28 березня 2023 року по 17 квітня 2023 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питання законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року (від 17 лютого 2023 року №9027880785) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої 21 квітня 2023 року складено Акт № 752/Ж5/31-00-04-02-01/33776336 (далі - Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.7 статті 200 ПК України, пункту 5 Розділу V наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" від 28 січня 2016 року №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №15/28289, в результаті чого, у відповідності до пункту 200.14 статті 200 ПК України:
завищено податковий кредит по декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року у сумі 7186453 грн, з них: завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню податку на додану вартість на розрахунковий рахунок на 5012569 грн;
завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації), що призвело до завищення суми від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 2173884 грн грн;
занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за звітний період січень 2023 року на 1446287 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у сумі 1446287 грн.
В Акті перевірки, зокрема вказано, що:
в порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ПАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат", на загальну суму ПДВ 6586564 грн, що призвело до завищення бюджетного відшкодування по декларації за січень 2023 року на загальну суму 5012569 грн та від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за січень 2023 року на суму ПДВ 1573995 грн;
в порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ "Транспортна компанія ITEK", на загальну суму ПДВ 589153 грн, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за січень 2023 року на суму ПДВ 589153 грн;
в порушення пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.11 статті 201 ПК України, завищено податковий кредит на загальну суму ПДВ 10736,20 грн, через реєстрацію податкових накладних які містили помилки в коді УКТ ЗЕД на товар "Відходи від очистки насіння", що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по декларації за січень 2023 року на суму ПДВ 10736,20 грн;
в порушення пункту 187.1 статті 187 та пункту 193.1 статті 193, пунктів 200.1, 200.2 та 200.4 статті 200 ПК України, занижено податкові зобов`язання з ПДВ на транспортно-експедиційні послуги, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ за звітний період січень 2023 року на суму ПДВ 1446287 грн. Зазначене порушення призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного (податкового) періоду у сумі ПДВ 1446287 грн.
Не погоджуючись із висновками Акта перевірки, ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" на Акт перевірки подало заперечення № 1426-12305150140 від 15 травня 2023 року, а також надало додаткові копії документів згідно переліку зазначеного у запереченнях на 762 аркушах.
За результатами розгляду заперечень, поданих позивачем, контролюючий орган надав відповідь від 29 травня 2023 року №401/Ж12/31-00-04-02-01, в якій вказав, що надані заперечення та додаткові документи не спростовують висновки Акту перевірки, а тому залишає висновки останнього без змін, а заперечення - без задоволення.
На підставі висновків Акта перевірки, Центральним МУ ДПС по роботі з ВПП 1 червня 2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
№1106/Ж10/31-00-04-02-01, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість задекларовану на рахунок платника у банку за січень 2023 року на 5012569 грн, а також нараховані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 2506284,50 грн;
№1107/Ж10/31-00-04-02-01, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за січень 2023 року на 3620171 грн.
Не погодившись із прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями від 1 червня 2023 року, ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" 20 червня 2023 року звернулося Державної податкової служби України із скаргою №1426-12306210185, яка рішенням від 16 серпня 2023 року №22789/6199-00-06-01-04-06 про результати розгляду скарги, податкові повідомлення-рішення залишила без змін, а скаргу - без задоволення.
Вважаючи неправомірними оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 1 червня 2023 року, позивач звернувся до суду з даним позовом про визнання їх протиправними та про їх скасування.
Cуд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення виходив з того, що під час судового розгляду справи встановлено, що укладені між позивачем та його контрагентами правочини відповідають вимогам чинного законодавства України, мають своїм наслідком зміну у майновому стані учасників правочинів, є економічно виправданими, факт виконання господарських зобов`язань сторін підтверджується первинними документами бухгалтерської та податкової звітності, які є належними та достатніми доказами того, що господарські операції фактично відбулися, а операції між позивачем та його контрагентами враховані відповідно до їх дійсного економічного змісту, обумовлені розумними економічними причинами (цілями ділового характеру) та відповідають меті здійснення господарської діяльності. На переконання суду, копії всіх первинних документів, які були надані під час перевірки податковому органу, складені відповідно до вимог чинного законодавства. Зокрема суд зазначив, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операції. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Зазначена позиція підтримана Сьомим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Верховний Суд погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
За приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Пунктами 200.1, 200.2 та 200.4 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-XIV).
Статтею 1 Закону № 996-XIV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; у свою чергу господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV, первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
З аналізу наведених вище норм чинного законодавства вбачається, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю. При цьому, ні місце складання первинного документу, ні місце передачі товару не є обов`язковими реквізитами первинного документу. Вони є додатковими реквізитами які можуть бути включеними до первинного документу за вимогою однієї із сторін. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Так, судами попередніх інстанцій щодо формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість під час здійснення фінансового-господарських відносин ПАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" встановлено наступне.
Контролюючим органом в Акті перевірки зазначено, що на підтвердження заявлених до відшкодування сум податку на додану вартість ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" надано до перевірки договори поставки укладені позивачем з ПАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат", а саме олії соняшникової нерафінованої невимороженої (пресова, екстракційна) №1405823 від 4 січня 2023 року; олії соняшникової нерафінованої вимороженої №20/22-1210 від 13 грудня 2022 року. У зазначених договорах не визначено терміни постачання олії соняшникової нерафінованої невимороженої (пресова, екстракційна) та олії соняшникової нерафінованої.
В наданих видаткових накладних зазначено, що товари були отримані Ткаченко О.Ю. згідно доручення №21 від 20 січня 2023 року, Гнатюк В.В. згідно доручення №12 від 1 січня 2023 року та №1 від 1 січня 2023 року при цьому, в наданих трьохсторонніх актах приймання-передачі товару, які відповідають датам видаткових накладних, зазначено, що товарно-матеріальні цінності прийняті іншою особою Коровієм Б.В., тобто виявлено невідповідність осіб, якими отримано та прийнято Товари.
Крім цього, встановлено, що доручення №12 від 1 січня 2023 року на Гнатюк В.В. було виписано раніше дати укладання зазначених договорів поставки.
При цьому, у наданих до перевірки актах приймання - передачі товару зазначається, що ПАТ "Вінницький олійножировий комбінат" приймає на зберігання за адресою м. Вінниця, Немирівське шосе, буд. 26 відповідні товарно - матеріальні цінності, а саме шрот соняшниковий тостований гранульований та олію соняшникову нерафіновану. В наданих до перевірки договорах поставки та видаткових накладних зазначено місце їх складання - м. Чернівці, при тому що передача товарно-матеріальних цінностей повинна відбуватися на території ПАТ "Вінницький олійножировий комбінат" за адресою м. Вінниця, Немирівське шосе, буд. 26.
Крім наданих видаткових накладних та актів прийому передачі відсутні інші підтверджуючі документи передачі визначеної кількості олії соняшникової нерафінованої, яка зберігалась на ПАТ "Вінницький олійножировий комбінат" знеособлено.
Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних та наданих до перевірки документів відсутня інформація щодо подальших господарських операцій між новим власником ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" та зберігачем ПА