ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 вересня 2024 року
м. Київ
справа № 540/2479/18
адміністративне провадження № К/9901/3708/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2019 (судді: Димерлій О.О., Коваль М.П., Єщенко О.В.)
у адміністративній справі за позовом Державного підприємства "Збур`ївське лісомисливське господарство"
до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Державне підприємство "Збур`ївське лісомисливське господарство" (далі - Позивач, ДП "Збур`ївське лісомисливське господарство") звернулося до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (надалі - ГУ ДФС, Відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 31 липня 2018 року № 0001771307, №0001791307 про накладення штрафних санкцій на загальну суму 470169,44 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач покликався на те, що вказаними індивідуальними актами застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України (ПК України), у той час, як ним допущено порушення у формі несвоєчасної сплати податку, що має наслідком застосування штрафних санкцій на підставі статті 126 ПК України.
1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Херсонський окружний адміністративний суд рішенням від 02 квітня 2019 року відмовив у задоволенні позовних вимог.
Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що під час виплати в період з 01 квітня 2015 року по 31 березня 2018 року працівникам доходів, нарахованих у зв`язку із трудовими відносинами, Позивач несвоєчасно перераховував до бюджету самостійно нарахований податок на доходи фізичних осіб та військовий збір. А отже, оскільки виплата Позивачем доходу працівникам передувала сплаті податку на доходи фізичної особи, то Позивач має нести відповідальність в порядку пункту 127.1 статті 127 ПК України.
Формуючи вказаний висновок суд першої інстанції посилався на правову позицію щодо застосування положень статей 126 та 127 ПК України, викладену в постанові Верховного Суду України від 10 листопада 2015 року у справі № 21-2919а15, згідно з якою:
- положення статті 126 ПК України щодо притягнення податкового агента до відповідальності у вигляді штрафу застосовуються у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання, при цьому, розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати. Тобто у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України;
- стаття 127 ПК України визначає міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущення таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто, склад правопорушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до, чи на момент виплати доходу.
П`ятий апеляційний адміністративний суд не погодився з висновками суду першої інстанції й ухвалив постанову від 30 липня 2019 року, якою апеляційну скаргу ДП "Збур`ївське лісомисливське господарство" задовольнив; рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 2 квітня 2019 року скасував та прийняв нове судове рішення, яким адміністративний позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 31 липня 2018 року № 0001771307 та № 0001791307.
Роблячи висновок про невідповідність податкових повідомлень-рішень вимогам чинного законодавства, суд виходив з того, що має місце лише несвоєчасне перерахування сум податку, відповідальність за яке передбачена статтею 126 ПК України, а не статтею 127 ПК Кодексу, як помилково вважає контролюючий орган.
Суд апеляційної інстанції посилався на те, що Позивач при виплаті доходу на користь фізичних осіб перераховував до бюджету податок на доходи фізичних осіб із порушенням граничних строків сплати, однак фактів ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) податку за наслідками перевірки Відповідачем не встановлено. Так, на сторінці 14 акту перевірки, Відповідач вказує, що перевіркою встановлено, що протягом перевіряємого періоду з 1 квітня 2015 року по 31 березня 2018 року ДП "Збур`ївське лісомисливське господарство" під час виплати оподаткованого доходу згідно з первинними документами перераховано несвоєчасно до бюджету самостійно нарахований податок на доходи фізичних осіб. Реєстр платіжних доручень щодо сплати ДП "Збур`ївське лісомисливське господарство" податку на доходи фізичних осіб за спірний період зазначено у додатку № 4 до акту перевірки, що відповідає даним обліку по Д-ту рахунку №641 "Розрахунки за податками (ПДФО)".
При цьому суд апеляційної інстанції виходив з того, що у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України, що відповідає висновкам викладеним Верховним Судом України в постановах від 10 листопада 2015 року у справі №813/6793/13-а, а також від 22 березня 2016 року по у справі № 813/6774/13-а.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Не погоджуючись із постановою суду апеляційної інстанції Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить постанову суду апеляційної інстанції скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Обґрунтовуючи наявність підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач покликається на те, що оскільки виплата Позивачем доходів працівникам передувала сплаті ним податку на доходи фізичних осіб та військового збору, то він має нести відповідальність в порядку пункту 127.1 статті 127 ПК України. Зазначене узгоджується з правовою позицією викладеною Верховним Судом України в постанові від 10 листопада 2015 року у справі № 21-2919а15.
Також Відповідач зазначив, що Позивачем в позовній заяві не наведено аргументів, які б спростовували порушення, встановлені актом від 12 червня 2018 року №38/21-22-13-07/00993260.
2.2. Позиція Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Позивач вважає, що судом апеляційної інстанції постанова прийнята відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права, є законною та обґрунтованою, а тому її слід залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.
В обґрунтування своєї позиції представник Позивача наводить відповідне правове регулювання та судову практику.
Наголошує, що відповідно до статті 127 ПК України відповідальність настає саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу, що суперечить дійсності та встановленим фактам в суді апеляційної інстанції. Так, з наданих письмових доказів чітко вбачається відповідальність саме за статтею 126 ПК України, оскільки має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання та розмір вказаної санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
3. ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ ОБСТАВИНИ У СПРАВІ
В період з 22 травня 2018 року по 5 червня 2018 року Головним управлінням ДФС у Херсонській області проведено планову документальну виїзну перевірку ДП "Збур`ївське лісомисливське господарство" з питань дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з 1 квітня 2015 року по 31 березня 2018 року, правильності нарахування обчислення сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з період з 1 січня 2011 року по 31 березня 2018 року.
За результатами перевірки складено акт від 12 червня 2018 року № 38/21-22-13-07/ 00993260, яким встановлено порушення вимог:
- підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 ПК України, а саме, згідно з первинними документами за період з 01 квітня 2015 року по 31 березня 2018 року ДП "Збур`ївське лісомисливське господарство" несвоєчасно перераховано до бюджету самостійно нарахований податок на доходи фізичних осіб всього в сумі 580922,57 грн.;
- статті 51, підпункту 70.16.1 пункту 70.16 статті 70, пункту 176.2 статті 176 ПК України, пункту 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556, яке полягає в тому, що платником подано з недостовірними відомостями та з помилками податкові звіти про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку на доходи з фізичних осіб та невірно відображено відомості щодо нарахованого доходу у поданих податкових розрахунках за формою 1-ДФ за 2 квартал 2015 року - 1 квартал 2018 року, в результаті чого занижено суму нарахованих доходів на 1349164,46 грн, занижено суму виплачених доходів на 2453641,88 грн.;
- пункту 4 частини другої статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI), а саме, підприємством подано звітність по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з порушенням термінів;
- частини восьмої статті 9 розділу ІІІ Закону № 2464-VI, внаслідок чого несвоєчасно сплачений внесок згідно з поданими платником звітами, нарахований за календарні місяці з листопада 2017 року до березня 2018 року всього у сумі 171319,60 грн.;
- підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 164.2.1, 164.2.2 п. 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.2, 1.5, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних Положень ПК України, в результаті чого за перевіряємий період з 01 квітня 2015 року по 31 березня 2018 року занижений військовий збір у сумі 24,18 грн, в т.ч. за серпень 2015 року - на 24,18 грн.;
- підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.4, 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого при нарахуванні (виплаті) оподатковуваного доходу на користь платників податку за період з 01 квітня 2015 року по 31 березня 2017 року несвоєчасно сплачений військовий збір на суму 37833,62 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки, зокрема, прийняті податкові повідомлення - рішення від 31 липня 2018 року:
- № 0001771307, яким Позивачу збільшена сума грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами з доходів платника податку на загальну суму 442338,35 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 431411,58 грн та пеня - 10926,77 грн;
- № 0001791307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, на загальну суму 27855,27 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 24,18 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на та пеня - 199,52 грн.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків суду апеляційної інстанції.
Відповідно до пункту 2 Розділу II Прикінцеві та перехідні положення Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.
Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України (тут і далі - в редакції чинній на момент існування спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Базою оподаткування, відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України, є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Під загальним оподатковуваним доходом згідно цього ж пункту розуміється будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до підпункту 164.1.1 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту); суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору;