ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 вересня 2024 року
м. Київ
справа №640/18036/19
адміністративне провадження № К/990/4506/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Колумбус Хендлінг" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року у складі колегії суддів: Федотова І.В., Черпіцької Л.Т., Собківа Я.М. у справі №640/18036/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Колумбус Хендлінг" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Колумбус Хендлінг" (далі - ТОВ "Колумбус Хендлінг"), попереднє найменування якого - Товариство з обмеженою відповідальністю "Авіаційна хендлінгова компанія "Авіахендлінг", звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25 червня 2019 року № 00008391402.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю застосуванням штрафних санкцій за платежем "пальне" за здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку в порядку, передбаченому Податковим кодексом України, у зв`язку із наступним: відповідачем порушено порядок проведення перевірки, внаслідок чого зроблений хибний висновок про здійснення ТОВ "Колумбус Хендлінг" операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку; позивач не здійснював операції, які підпадають під визначення "реалізація пального", а надавало послуги з наземного забезпечення польотів; висновок відповідача про реалізацію позивачем пального на суму 21 255 394,00 грн не підтверджений належними доказами.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 березня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року, позов задоволено.
Постановою Верховного Суду від 22 квітня 2021 року вищезазначені судові рішення скасовані, справу передано на новий судовий розгляд. Повертаючи справу на новий розгляд Верховний Суд указав про те, що під час розгляду справи, судами попередніх інстанцій не було надано належної правової оцінки первинним документам наявним у матеріалах справи, натомість лише зазначено про те, що фактично Товариство надавало послуги по обслуговуванню наземних рейсів, не досліджено при цьому належним чином характеру укладеного договорів, додатки до них, в умовах яких зазначено, що оплаті підлягає вартість поставленого авіапалива, що одиницею виміру товару є кілограм, що Товариством приймається та оплачується паливо, що Товариству поставляється паливо, тощо. Разом з тим, не досліджено також сам рух палива та не встановлено чи був позивач його власником, чи отримував позивач дохід від здійснення заправки паливом, яка складова такого доходу (послуги та/або товар (авіапаливо).
Під час нового розгляду рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 листопада 2021 року у цій справі позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіаційна хендлінгова компанія "Авіахендлінг" задоволено повністю.
Задовольняючи позов, суд першої інстанцій уважав, що висновки акта перевірки про порушення ТОВ "Авіаційна хендлінгова компанія "Авіахендлінг" підпункту 212.1.15 пункту 212.1 та підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212, статті 213, підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є помилковими та спростовуються матеріалами справи.
Зазначав, що наявні у справі докази підтверджують, що позивач здійснював діяльність з наземного обслуговування в аеропортах згідно з сертифікатами відповідності, виданими Державною авіаційною службою України щодо діяльності в Міжнародних аеропортах "Бориспіль", "Київ", "Харків", "Запоріжжя", "Івано-Франківськ", вид наземного обслуговування - наземне адміністрування в аеропорту.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві задоволено; рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 листопада 2021 року скасовано; прийнято постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Колумбус Хендлінг" відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач як суб`єкт господарювання, який здійснив операції з купівлі-продажу пального, був його власником та здійснював подальшу реалізацію пального, мав у відповідності до вимог підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, зареєструватись як платник акцизного податку, тому дійшов висновку про законність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, валютного - за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2018 року, за наслідками якої складено акт № 337/26-15-14-02-05/30108723 від 22 травня 2019 року (далі - акт перевірки).
В акті перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема, пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212, пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 213, пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, під час придбання та реалізації підакцизних товарів (нафтопродуктів), виду, обсягу і якості операцій та розрахунків (їх відображення в обліку і звітності) із підприємствами-контрагентами за період з 01 березня 2016 року по 31 грудня 2018 року.
Податковим повідомленням-рішенням ГУ ДФС у м. Києві від 25 червня 2019 року № 00008391402 згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пунктом 117.3 статті 117 Податкового кодексу України, за порушення підпункту 212.1.15 пункту 212.1 та підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212, статті 213, підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України до ТОВ "Колумбус Хендлінг" застосовано штрафні санкції у сумі 21 255 394,00 грн.
Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 06 вересня 2019 року №873/6/99-00-08-05-05 за наслідками розгляду скарги позивача податкове повідомлення-рішення від 25 червня 2019 року № 00008391402 залишено без змін.
Уважаючи спірне податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Не погодившись із судовим рішенням, ТОВ "Колумбус Хендлінг" звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 листопада 2021 року.
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що підставою касаційного оскарження судових рішень є пункт 3 частини четвертої статі 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах.
Зазначає, що у даному випадку ТОВ "Колумбус Хендлінг" як суб`єкт з наземного обслуговування, що надає послуги із взаєморозрахунків (адміністрування в аеропорту) для інших суб`єктів авіаційної діяльності, не підлягає реєстрації як платник акцизного податку та не повинен отримувати ліцензію.
При цьому постачання авіаційного палива власникам повітряних суден здійснювали суб`єкти господарювання - власники авіаційного пального, які передавали саме авіакомпаніям право на розпорядження товаром як власник. До того ж цей товар відразу ж споживався авіакомпаніями в процесі експлуатації повітряних суден.
У відзиві на касаційну скаргу позивача, Головне управління ДПС у м. Києві не погоджується з її доводами та просить залишити її без задоволення.
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
За визначенням підпункту 14.1.141 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) пальне- нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України платником акцизного податку є особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), яка реалізує пальне або спирт етиловий.
За визначенням підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - це будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Отже, суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені підпункту 14.1.212 пункту 14.1. статті 14 ПК України, є особою, яка реалізує пальне, і відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Кодексу є платником акцизного податку.
При цьому, реалізацією пального у розумінні Податкового кодексу України вважаться саме фактична передача (відпуск, відвантаження) пального з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати з акцизного складу.
Згідно з підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Отже, особа (платник податку), яка планує здійснювати будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені в підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, має до початку здійснення таких операцій зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та в подальшому складати акцизні накладні на обсяги реалізації.
Пунктом 117.3 статті 117 ПК України встановлено, що здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.
Таким чином, штрафні санкції на підставі пункту 117.3 статті 117 ПК України застосовуються за здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; у свою чергу розмір штрафу має відповідати 100 відсотків вартості реалізованого пального.
Крім того, з метою посилення контролю за обігом підакцизного товару з 01 березня 2016 року набрали чинності і зміни до Податкового кодексу України внесені Законом України від 24 грудня 2015 року № 909-VII у частині запровадження акцизних накладних при реалізації пального, єдиного реєстру акцизних накладних та системи електронного адміністрування реалізації пального (ст. ст. 231, 232 Податкового кодексу України).
Так, зокрема пункт 213.1 статті 213 доповнено підпунктом 213.1.12 яким визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Таким чином, облік отриманого та витраченого (реалізованого) пального має вестись з метою виявлення об`єкта оподаткування акцизним податком, а саме: обсягів перевищення витраченого (реалізованого) пального над отриманим. При цьому якщо обсяги реалізованого (витраченого) пального не перевищують обсяги отриманого пального від інших платників акцизного податку, за які сплачено акцизний податок, то у платника податків не виникатиме і об`єкта оподаткування відповідно до підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Кодексу.
Проте такий облік можливий лише за умови реєстрації суб`єкта господарювання платником акцизного податку.
Відтак, суб`єкт господарювання, який здійснив операції з купівлі-продажу пального, повинен був відповідно до вимог підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, зареєструватись як платник акцизного податку.
Судами попередніх інстанцій установлено, що позивач укладав договори з ПІІ "АМІК Україна", ПАТ "Укрнафта", ТОВ "Аркона", ТОВ "Амік Авіа Ойл", ТОВ "УТН-ГРУП", ТОВ "Шеннон Еір Україна", ТОВ "Компанія "Дніпроавіасервіс", ТОВ "Лукойл Авіейшен Україна", ТОВ "Запорізька Хендлінгова Компанія", ТОВ "Авіапаливозаправна компанія "Бориспіль", ТОВ "Укравіасервіс", ПП "Авіафінсервіс", ТОВ "Екором", ТОВ "Сокар-Авіа", ТОВ "ВД Інтер", ТОВ "Енерго-Ресурс Лтд", ТОВ "Форз", ТОВ "Екором Авіа".
Відповідно до договору поставки та надання послуг по заправці повітряних суден від 01.09.2016 № 16/865 (а.с. 94-99, т. 4), укладеного між ПІІ "Амік Україна" (виконавець) та ТОВ "Авіаційна хендлінгова компанія "Авіахендлінг" (замовник), виконавець зобов`язався надавати замовнику комплекс послуг по забезпеченню заправки повітряних суден замовника і здійснювати поставку погодженої кількості авіаційного пального для реактивних двигунів і ПВК-рідини авіаційного палива для заправки повітряних суден (іменованих у подальшому Товар), а замовник зобов`язаний оплачувати виконавцю наданий комплекс послуг і вартість поставленого товару в порядку і на умовах цього договору (п. 1.1 договору).
Виконавець постачає замовнику товар в кількості, погодженій сторонами (п. 3.1 договору).
Відомості про фактичну заправлену в повітряне судно кількість товару визначається у видатковому ордері, в якому зазначається назва, кількість, щільність і температура палива, кількість ПВК рідини, концентрація ПВК рідини (відсоток від обсягу палива, що заправляється), платність ПВК рідини, номер ПС, номер рейсу, тип ПС, номер паспорта якості, дата і час заправки, номер транспортного засобу виконавця, реквізити замовника, уповноважених представників сторін (п. 3.4 договору).
Замовник зобов`язується здійснити 100 % попередню оплату вартості товару і послуг, не пізніше двох банківських днів з моменту отримання від виконавця рахунок-фактури. Вказані грошові кошти вважаються авансовим платежем за поставлений товар і надані послуги. (п.4.4 договору).
Під`їзд/від`їзд паливозаправного засобу і заправка повітряного судна відбувається лише у присутності і за командою уповноваженого представника замовника (члена екіпажу або авіатехніка), який надає дозвіл на початок і закінчення заправки і несе повну відповідальність за приведення в дію відповідних перемикачів, кранів і паливомірів повітряного судна, а також за достовірність інформації, вказаної у видатковому ордері, який оформлюється під час заправки повітряного судна (п. 5.4 договору).
Право власності на товар переходить до замовника в момент проходження через з`єднання наконечника нижньої заправки або роздавального пістолета заправного засобу і приймального паливного клапану повітряного судна або заливної горловини (п. 5.8 договору).
За згодою сторін, виконавець може здійснити злив пального із паливної системи ПС (п.6.1 договору).
Замовник протягом 24 годин після проведення процедури зливу палива із ПС, зобов`язується надати виконавцю ємність для злитого товару (п. 6.2 договору).
Виконавець (ПП "Амік Україна") може купити злите паливо у замовника (позивача), за ціною згідно чинній домовленості про вартість товару і послуг на дату проведення зливу (п.6.4 договору).
Згідно з актами приймання-передачі нафтопродуктів до вказаного вище договору поставки і надання послуг (для прикладу) від 31.10.2016, 30.11.2016, 31.12.2016 продавець (ПІІ "Амик Україна") передає, а покупець (позивач) приймає у відповідності до умов договору наступну кількість авіапалива: 767 кг, 9010 кг та 297 кг, 4007 кг відповідно.
Згідно з видатковими ордерами №00382, №00743, №00049, №00756, №00768, №01013, №01006, №00888, №00889, №00891, №00892, №00738, №00940, №00051, №01079, №00941 та ін. наявних в матеріалах справи, постачальником палива вказано "Амик Украина", підприємством-отримувачем вказано "Колумбус Хендлінг" (т.4 а.с. 94-230; т.5 а.с. 1-74).
Також, між позивачем (покупець) та ТОВ "Сокар-Авіа" (постачальник) укладено договір №117-2017 на поставку авіаційного палива для заправки повітряних суден від 16.03.2017.
Відповідно до п. 7.1 договору право власності на паливо переходить до покупця у момент проходження паливом заправного з`єднання приймаючого ПС. Здійснена заправка оформлюється видатковим ордером. Дані, вказані у видаткових ордерах, якими оформлюються заправки повітряних суден, приймаються як достовірні та використовуються "сторонами" при проведенні взаєморозрахунків.
Згідно з актами приймання-передачі від 28.08.2017 №1330, №1331, від 29.08.2017 №1351, №1352, №1357, №1358, від 30.08.2017 №1344, №1345, №1355, №1362, від 31.08.2017 №1368, №1369, №1366, №1367, від 04.09.2017 №1404, від 21.09.2017 №1502, від 25.09.2017 №1525 та ін., постачальник (ТОВ "Сокар-Авіа") відвантажив, а одержувач (платник - ТОВ "Колумбус Хендлінг") отримав згідно з договором наступні нафтопродукти: паливо авіаційне у кількості 2100,000 кг, 2000,000 кг, 1512,000 кг, 2200,000 кг, 2200,000 кг, 1401,000 кг, 2200,000 кг, 1700,000 кг, 2100,000 кг, 2300,000 кг, 2100,000 кг, 2300,000 кг, 2200,000 кг, 2100,000 кг, 430,000 кг, 500,000 кг, 900,000 кг відповідно.
Згідно з видатковими ордерами №02437, №02438, №02452, №02451, №02445, №02446, №02459, №02458, №02448, №02443, №02469, №02471, №02470, №02468, №02495, №02581, №02599 та ін., наявними у матеріалах справи, постачальником палива вказано "Сокар Авиа", підприємством-отримувачем указано "Колумбус Хендлінг" (т.2 а. с. 26-100).