ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 серпня 2024 року
м. Київ
справа № 808/3050/16
адміністративне провадження № К/9901/33217/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді - доповідача - Васильєвої І.А.,
Суддів - Хохуляка В.В., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами скаргу Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (правонаступник Головне управління ДПС у Запорізькій області) на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2017 року (суддя Батрак І.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12 липня 2017 року (судді: Щербак А.А. (головуючий), Баранник Н.П., Дурасова Ю.В.) у справі № 808/3050/16 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій,
У С Т А Н О В И В.
Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернувся до суду з позовом до Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування:
- податкового повідомлення - рішення від 01.09.2016 №0002221302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 118706,36 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями на 94 965,09 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 23 741,27 грн);
- вимоги від 01.09.2016 №Ф-163 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 192 212,94 грн;
- рішення від 01.09.2016 №230 про застосування штрафних санкцій в сумі 20 778,86 грн за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкове повідомлення - рішення, вимога про сплату боргу та рішення відповідача про застосування штрафних санкцій є протиправними, оскільки вони винесені на підставі помилкових висновків щодо включення позивачем до складу витрат сум по сплаті податку на додану вартість (ПДВ) та витрат на придбання дизельного палива.
Позивач вказує, що є зареєстрований платником ПДВ у встановленому законодавством порядку, у зв`язку із чим не включав до складу доходів суми ПДВ, що входять до ціни проданих товарів (робіт, послуг) та не включав до складу витрат суми ПДВ, включені до ціни придбаних товарів (робіт, послуг). При цьому, суми у розмірі 20 672,00 грн за 2013 рік та 10 788,83 грн за 2014 рік не є сумами ПДВ, включеними до ціни товару (роботи, послуги), що придбаваються підприємцем, про що зазначається в акті позапланової перевірки, ці суми є сумами ПДВ, що були фактично сплачені грошовими коштами до бюджету. Податковим кодексом України не заборонено включати до складу витрат суми ПДВ, фактично сплачені до бюджету, а отже Підприємець правомірно сформував відніс на витрати суми ПДВ у розмірі 20 672,00 грн за 2013 рік та 10 788,83 грн за 2014 рік.
В акті перевірки також вказано, що позивачем необґрунтовано включено до складу витрат вартість придбаних паливно-мастильних матеріалів, проте, Підприємцем були надані всі необхідні документи про використання пального в господарській діяльності, а норми списання пального передбачені технічною документацією на транспортні засоби з урахуванням норм витрат палива, встановлених наказом №1 від 01.01.2013. Отже позивачем правомірно, на підставі первинних документів, включено суми на придбання пального до складу валових витрат.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12 липня 2017 року, позов задоволено в повному обсязі.
Задовольняючи позовні вимоги Підприємця суди дійшли висновку, що жодних доказів включення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат підприємця та відображення в Книгах обліку доходів і витрат сум ПДВ, що включені до ціни придбаних позивачем товарів (робіт, послуг) контролюючим органом до суду не надано та не наведено, а відтак відповідачем безпідставно було виключено суму в розмірі 31 460,83 грн з валових витрат за період 2013 - 2014 роки. Також суди дійшли висновку, що у позивача наявні всі необхідні первинні документи, які підтверджують понесені витрати на придбання дизельного палива та використання такого у господарській діяльності.
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12 липня 2017 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємця в повному обсязі.
У доводах касаційної скарги відповідач вказує на порушення судами норм матеріального права та його неправильне застосування, посилається на порушення норм процесуального права, що полягає у неповному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, зазначає, що судами не враховано те, що позивачем сформовано витрати в порушення вимог пунктів 177.3, 177.4 статті 177, підпункту 139.1.6 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, а саме віднесено до витрат в періоді з 01.01.2013 по 31.12.2015 витрати на сплату ПДВ та витрати на придбання дизельного палива, не надавши документальних доказів використання придбаного палива в оподатковуваних операціях звітних періодів. Контролюючий орган наголошує, що позивачем не надано первинних документів в підтвердження фактично використання палива з коефіцієнтом 1,3 л./100 км, відсутні докази, що наявні транспортні засоби у 2013-2015 роках використані у складі автопоїздів, не надано жодної ТТН або шляхового листа, в яких би було вказано, що здійснення перевезення використано два чи більше причепів.
Підприємцем надано заперечення на касаційну скаргу, в яких позивач вказує на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а судові рішення - без змін.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних у цій справі податкового повідомлення - рішення, вимоги, рішення про застосування штрафних санкцій стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 15.08.2016 №306/1302/2459003930 оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань повноти нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб фізичних осіб за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, з питань правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
- п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.6, 139.1.9п. 139.1 ст. 139, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2, 177.4 ст. 177, пп.176.2 "а", пп.176.1 "б" п. 176.1 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходу фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 на суму 94 965,09 грн, у тому числі по податковим періодам: з 01.01.2013 по 31.12.2013 - 13 465,98 грн, з 01.01.2014 по 31.12.2014 - 35 409,94 грн, з 01.01.2015 по 31.12.2015 - 46 089,17 грн;
- ст. ст. 7, 8, 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", абз. 2 пп. п. 5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 №445, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з єдиного внеску за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 на загальну суму 192 212,94 грн, у тому числі по звітних (податкових) періодах: з 01.01.2013 по 31.12.2013 - 31 151,28 грн., з 01.01.2014 по 31.12.2014 - 77 647,20 грн, з 01.01.2015 по 31.12.2015 - 83 414,46 грн.
В основу прийняття оскаржуваних рішень, вимоги та рішення про застосування штрафних санкцій контролюючим органом покладено висновок про необґрунтоване завищення витрат за період 2013-2015 років на загальну суму 575 785,28 грн, які впливають на базу оподаткування позивача.
Так, на думку контролюючого органу, Підприємець:
- у 2013 та 2014 роках необґрунтовано включив до складу витрат податок на додану вартість в сумі 31460,83 грн;
- у 2013 - 2015 роках необґрунтовано включено до складу витрат вартість придбаних паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 544324,45 грн, оскільки Підприємцем не було надано документів, що підтверджують використання пального у господарській діяльності з коефіцієнтом 1.3, як стверджує позивач.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування врегульовано положеннями статті 177 Податкового кодексу України, зокрема вказаною статтею у редакції 2013 - 2014 років передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2); для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг), (пункт 177.3); до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу (пункт 177.4).
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції 2013 - 2014 років) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 139.1.6 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат: суми податку на прибуток, а також податків, установлених пунктом 153.3 статті 153 та статтею 160 цього Кодексу; податку на додану вартість, включеного до ціни товару (роботи, послуги), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання, податків на доходи фізичних осіб, які відраховуються із сум виплат таких доходів згідно з розділом IV цього Кодексу. Для платників податку, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість, до складу витрат входять суми податків на додану вартість, сплачених у складі ціни придбання товарів, робіт, послуг, вартість яких належить до витрат такого платника податку.
З 01.01.2015 зокрема пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до положень пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (частина 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").
А згідно пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 07.07.2010 №2464-VI, який набрав чинності з 01.01.2011 (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Закон №2464-VI), в частині адміністрування - Податковим кодексом України.
Згідно з пунктом 4 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є, зокрема, фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно пункту 2 частини першої статі 7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого ід їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому ума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
За приписами пункту 1 частини другої статті 6 Закону №2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (частини друга та третя статті 9 Закону №2464).
Щодо встановлених перевіркою порушень в частині включення позивачем до складу витрат за період з 01.01.2013 по 31.12.2013 витрат по сплаті податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) в сумі 20 672,00 грн та за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 витрат по сплаті податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) в сумі 10 788,83 грн.
Суди попередніх інстанцій в зазначеній частині правовідносин дійшли висновку, що жодних доказів включення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат підприємця та відображення в Книгах обліку доходів і витрат сум ПДВ, що включені до ціни придбаних позивачем товарів (робіт, послуг) контролюючим органом до суду не надано та не наведено, а відтак відповідачем безпідставно було виключено суму в розмірі 31 460,83 грн з валових витрат за період 2013 - 2014 роки.