ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 серпня 2024 року
м. Київ
справа № 440/16665/23
адміністративне провадження № К/990/16903/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участі:
секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.
представник позивача Штанько О. М.
представник відповідача Прокопчук О. О.
розглянувши у відкритому судовому засідання в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 440/16665/23
за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (суддя: Бойко С. С.) від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Калиновський В. А., Мінаєва О. М., Кононенко З. О.) від 27 березня 2024 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1, платник податків, позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - податковий орган, контролюючий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просив суд визнати протиправним та скасувати наказ відповідача №1650-п від 28 червня 2023 року, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що приймаючи наказ від 28 червня 2023 року № 1650-П, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, що свідчить про суто формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу. Отже, вважає наказ про проведення фактичної перевірки протиправним, а тому і рішення, яке прийнято за результатами такої перевірки протиправним.
Також зазначив, що висновки про порушення податкового законодавства, викладені контролюючим органом в акті перевірки є безпідставними та помилковими, оскільки зроблені на підставі власного невірного тлумачення законодавства України, а також на підставі неповного з`ясування і дослідження всіх обставин, що мають значення для формування об`єктивних висновків та не відповідають вимогам чинного законодавства.
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16 серпня 2023 року № 00073672406.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5. Ухвалою Верховного Суду від 13 травня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено у задоволенні клопотання про зупинення дії рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 440/16665/23.
6. 30 травня 2024 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у порядку письмового провадження.
8. Ухвалою Верховного Суду призначено до касаційного розгляду у судовому засіданні на 12 серпня 2024 року. Ухвалами Верховного Суду клопотання представників сторін задоволено, розгляд справи призначено здійснювати в режимі відеоконференції.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 28 червня 2023 року Головним управлінням ДПС у Полтавській області винесено наказ № 1650-П про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками,-виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2019 року по 31 грудня 2022 року.
10. За результатами документальної позапланової виїзної перевірки складено акт від 13 липня 2023 року за №7068/16-31-24-06-01/2518300477, згідно висновків якого встановлено наступні порушення:
1) підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.11 статті 177 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік (вх. № 9335347888 від 18 березня 2020 року), граничний термін подання, якої до 10 лютого 2020 року;
2) підпункту "ґ", пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та розділу III "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, а саме: подання з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків за І квартал 2019 року, II квартал 2019 року, II квартал 2020 року, II квартал 2021 року, III квартал 2021 року, IV квартал 2021 року та І квартал 2022 року;
3) пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у результаті несвоєчасного подання Звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску до контролюючого органу за квітень 2019 року, граничний термін подання 20 травня 2019 року, фактично подано 21 травня 2019 року (реєстраційний номер 9104712544), та за червень 2019 року, граничний термін подання 22 липня 2019 року, фактично подано 24 липня 2019 року (реєстраційний номер 9160849632);
4) пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно подано податкову декларацію з податку на додану вартість за травень 2022 року по граничному терміну подання 20 червня 2022 року, фактично декларацію подано 19 липня 2022 року реєстраційний № 9132421987;
5) абзацу "а" пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.6 статті 198, статті 201, пункту 32-2 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 4 663 412 грн., а саме: за січень 2019 року у сумі 993 960 гривень, за лютий 2019 року у сумі 489 738 гривень, за березень 2019 року у сумі 253 375 гривень, за квітень 2019 року у сумі 469 978 гривень, за червень 2019 року у сумі 21 гривень, за липень 2019 року у сумі 16 302 гривень, за жовтень 2019 року у сумі 434 гривень, за листопад 2019 року у сумі 7 421 гривень, за грудень 2019 року у сумі 1 670 гривень, за березень 2020 року у сумі 33 560 гривень, за травень 2020 року у сумі 15 767 гривень, за червень 2020 року у сумі 3 497 гривень, за липень 2020 року у сумі 2 199 гривень, за серпень 2020 року у сумі 201 гривень, за вересень 2020 року у сумі 9 204 гривень, за листопад 2020 року у сумі 13 269 гривень, за грудень 2020 року у сумі 128 021 гривень, за січень 2021 року у сумі 9 957 гривень, за лютий 2021 року у сумі 19 567 гривень, за березень 2021 року у сумі 105 941 гривень, за квітень 2021 року у сумі 358 гривень, за травень 2021 року у сумі 18 887 гривень, за червень 2021 року у сумі 31 326 гривень, за липень 2021 року у сумі 16 428 гривень, за серпень 2021 року у сумі 19 977 гривень, за вересень 2021 року у сумі 97 688 гривень, за жовтень 2021 року у сумі 22 611 гривень, за листопад 2021 року у сумі 365 552 гривень, за грудень 2021 року у сумі 36 226 гривень, за січень 2022 року у сумі 244 гривень, за лютий 2022 року у сумі 82 716 гривень, за березень 2022 у сумі 219 195 гривень, за квітень 2022 року у сумі 4 72 060 гривень, за травень 2022 року у сумі 20 350 гривень, за червень року 2022 у сумі 7 264 гривень, за липень 2022 року у сумі 43 582 гривень, за серпень 2022 року у сумі 1 22 247 гривень, за вересень 2022 року у сумі 116 730 гривень, за жовтень 2022 року у сумі 24 гривні, за листопад 2022 року у сумі 4 038 гривень, за грудень 2022 року у сумі 20 827 гривень;
6) абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме прострочено терміни реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі додаткових накладних;
7) підпункту 49.18.1, пункту 49.18 статті 49, пункту 223.2 статті 223 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно подано декларацію акцизного податку за вересень 2019 року, (граничний термін подання 21 жовтня 2019 року, фактично подано 05 листопада 2019 року реєстраційний номер 9258610395);
8) пункту 250.2. статті 250 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно сплачено (перераховано) екологічний податок за IV квартал 2021 року в сумі 72,80 гривень по строку сплати 21 лютого 2022 року, фактично сплачено 04 березня 2022 року (платіжне доручення № 713 від 04 березня 2022 року) із затримкою 11 днів.
11. Позивач не погодився з результатами перевірки та подав до податкового органу заперечення на акт перевірки.
12. Головне управління ДПС у Полтавській області, враховуючи аргументи та зауваження, які були надані позивачем в запереченні до акту перевірки та при його розгляді, залишило висновки акту перевірки від 13 липня 2023 року за № 7068/16-31-24-06-01/2518300477 без змін.
13. На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 5 388 906,25 гривень, з них 4 311 125 гривень основний платіж та 107 778, 25 гривень штрафні санкції.
14. ОСОБА_1 не погодившись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням від 16 серпня 2023 року №00073672406 оскаржив його Державної податкової служби України.
15. За результатами розгляду скарги Державна податкова служби України рішенням від 20 жовтня 2023 року залишила податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406 без змін, а скаргу без задоволення
16. Не погодившись із наказом про проведення перевірки та податковим повідомленням-рішенням від 16 серпня 2023 року № 00073672406, позивач звернувся до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17. Відмовляючи в задоволенні позову в частині скасування наказу про проведення перевірки позивача, суд першої інстанції вказав на те, що враховуючи той факт, що посадові особи контролюючого органу були допущені до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, спірний наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому скасуванню не підлягає.
18. Суд апеляційної інстанції погодився з такими висновками, додаткового досліджуючи спірний наказ зазначив, що останній оформлений з дотриманням вимог, встановлених статтею 81 Податкового кодексу України, а отже позовні вимоги про визнання його протиправним та скасування є такими, що не підлягають задоволенню.
19. В той же час задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, суди виходили з того, що відповідач в акті перевірки посилається на неправомірне включення до складу податкового кредиту декларації травня 2022 року суму 663 285,13 гривень по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю "Фора" періоду виписки квітня 2022 року, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватися в звітному місяці за який такі документи були виписані. При цьому, як вказали суди попередніх інстанцій, ревізори під час перевірки взяли до уваги тільки завищення податкового кредиту на суму 663 285,13 гривень в травні 2022 року, не врахувавши заниження податкового кредиту в квітні 2022 року на таку ж суму.
20. Посилання контролюючого органу на відсутність товарно-транспортних накладних відхилені судами, оскільки ТТН не є доказом безтоварності господарських операцій з огляду на те, що товар фактично отримано Товариством.
Поряд з цим, судами з`ясовано, що контрагенти ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 не мають власних приміщень для зберігання, ними було прийнято рішення про залишення товару на зберіганні ФОП ОСОБА_1, шляхом підписання актів приймання передачі на зберігання. Придбаний товар був переданий на відповідальне зберігання згідно договорів та актів приймання передачі. Чим спростовується заперечення відповідача щодо посилання на товарно-транспортну накладну як єдиний для всіх учасників документ, призначених для списання товарно - матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, складського, оперативного та бухгалтерського обліку.
21. Суди, посилаючись на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 15 травня 2018 року у справі № 815/423/17, визнали безпідставними посилання контролюючого органу на відсутність довіреностей, оскільки відсутність довіреностей також не може бути підставою для твердження про безтоварність господарських операцій, з огляду на те, що довіреність є документом, який видається покупцем на свого представника для отримання товару у постачальника (контрагента). Довіреність не містить інформації про господарську операцію, а лише вказує на наявність у певної особи тих чи інших повноважень. Відтак вказаний документ не є первинним документом та, відповідно, підставою для здійснення бухгалтерського обліку у розумінні абзацу одинадцятого статті 1, частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Таким чином на Товариство не покладено обов`язку зі зберігання такого документу.
22. Також судами звернуто увагу на те, оплата за товар не проводилася, оскільки на час повернення товару передбачено відтермінування оплати за поставлений товар.
23. При цьому, суди наголосили на тому, що під час проведення документальної перевірки позивачем було надано перевіряючим первинні документи бухгалтерського та податкового обліку в повному обсязі, що підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій щодо купівлі-продажу.
24. Крім того, суди вказали, що повернення товару від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 відбулося в період з січня по березень 2019 року по факту здійснення господарської операції, згідно з належним чином оформленими первинними документами, в т.ч. накладними на повернення постачальнику, які надавалися раніше належним чином завірені копії. Товар, що було повернуто від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 та фізичної особи-підприємця ОСОБА_3, відображено в обліку на залишках, тобто збільшено залишки на суму та кількість даного товару згідно з накладними на повернення. В подальшому даний товар було реалізовано на інших покупців, отримано кошти, відображено дохід та сплачено податок з доходів фізичних осіб і податку на додану вартість.
25. Суди посилаючись на приписи пункту 192.2 статті 192 Податкового кодексу України вказали, що якщо покупець товарів не був платником ПДВ на дату постачання товарів, то у випадку, коли відбулось повернення товарів в одному періоді, а повернення оплати - в одному з наступних періодів, розрахунок коригування до податкової накладної має складатись на дату повернення товару.
26. З урахуванням встановлених обставин справи, суди дійшли висновку про те, що висновок контролюючого органу щодо заниження податкового зобов`язання у сумі 1 737 072,82 грн., в тому числі: січень 2019 року - 993 960,12 грн., лютий 2019 року - 489 737,70 грн., березень 2019 року - 253 375,00 грн., є помилковим так як фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 дотримано всі норми Податкового кодексу України щодо спірної господарської операції, в т.ч. пункту 185.1 статті 185, пункту 192.1 статті 192, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. Даними діями не було завдано збитку до бюджету, оскільки все зараховане ПДВ було повернуто в повному обсязі, що відображається в акті перевірки.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
27. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
28. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.