ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 серпня 2024 року
м. Київ
справа № 580/4079/23
адміністративне провадження № К/990/17767/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року, прийняту у складі колегії суддів Епель О. В. (суддя-доповідач), Карпушової О. В., Мєзєнцева Є. І., у справі № 580/4079/23 за позовом Іноземного підприємства "АГРО-ВІЛЬД УКРАЇНА" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
До Черкаського окружного адміністративного суду звернулося Іноземне підприємство "АГРО-ВІЛЬД УКРАЇНА" (далі - позивач, ІП "Агро-Вільд Україна") з позовною заявою до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач, контролюючий орган, скаржник), в якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- від 26 грудня 2022 року № 7580/23-00-07-08-01, яким застосовано пеню у розмірі 1143780,85 гривень;
- від 29 грудня 2022 року № 7725/23-00-07-08-01 яким застосовано пеню у розмірі 845297,68 гривень;
- від 22 лютого 2023 року № 1520/23-00-07-08-01, яким застосовано пеню у розмірі 711818,30 грн.
В обґрунтування заявлених вимог позивач стверджував, що висновки контролюючого органу за результатами проведених позапланових невиїзних перевірок щодо порушення строків розрахунків за операціями у сфері зовнішньоекономічної діяльності зроблені без урахування обставин щодо форс-мажору, на підтвердження яких позивач надав сертифікати Київської обласної торгово-промислової палати, і норми частини шостої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції", якою прямо передбачено, що виконання договору зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків та нарахування пені зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Черкаський окружний адміністративний суд рішенням від 09 серпня 2023 року у задоволенні адміністративного позову відмовив.
Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції зазначив, що позивач під час проведення перевірки не надав сертифікати торгово-промислової палати, а надав їх лише з позовною заявою, а тому відповідач на час прийняття податкових повідомлень-рішень не мав жодних підстав для зупинення строку розрахунків.
На думку місцевого суду, подальше подання до суду копій сертифікатів Київської обласної (регіональної) торгово-промислової палати, виданих після завершення перевірок та прийняття за їх результатами податкових повідомлень-рішень, не може мати своїм наслідком висновок про необґрунтованість спірних індивідуальних актів з огляду наступне.
Суд першої інстанції також зазначив, що чинне законодавство не забороняє та не обмежує форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, які не передбачають безпосереднє надходження іноземної валюти за експортований товар, зокрема зарахування зустрічних однорідних вимог. Водночас єдиним випадком, коли зарахування зустрічних вимог не допускається, є сплив позовної давності. У спірних правовідносинах позивач уклав угоду з контрагентом-нерезидентом, відповідно до якого було зменшено дебіторську заборгованість позивача шляхом заліку кредиторської заборгованості перед тим самим контрагентом-нерезидентом. Проте така кредиторська заборгованість була утворена за зобов`язаннями, які мали бути виконані у 2014 році, що свідчить про сплив строк позовної давності та неможливість зарахування зустрічних вимог.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 28 листопада 2023 року скасував зазначене рішення суду першої інстанції та ухвалив нову постанову про задоволення позовних вимог у повному обсязі.
Уважаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції зазначив, що форс-мажорні обставини підтверджувалися не тільки відповідними сертифікатами торгово-промислової палати, які були подані після прийняття податкових повідомлень-рішень, а й іншими доказами і поясненнями, які надавалися під час перевірки та безпідставно не були взяті до уваги контролюючим органом.
Щодо взаємозаліку зустрічних однорідних вимог апеляційний суд зазначив., що жодних обмежень на використання такого способу розрахунку за зовнішньоекономічними операціями законами України, зокрема нормами Цивільного кодексу України, не передбачено.
Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:
Головне управління ДПС у Черкаській області провело документальну невиїзну позапланову перевірку ІП "Агро-Вільд Україна" з питань дотримання вимог валютного законодавства.
За результатами вказаної перевірки складено акт від 25 листопада 2022 року № 7049/23-00-07-08-04/33353730, відповідно до якого встановлено порушення частин першої, третьої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" з урахуванням пункту 21 розділу ІІ Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5, стосовно порушення граничних строків розрахунків за операціями з імпорту товарів, встановлених Національним банком України:
- за договором купівлі-продажу від 20 квітня 2021 року № 20/04-1, укладеним з Agrarprodukte Falkenberg GmbH (Німеччина) в розмірі 14 500 євро на 19 днів;
- за договором купівлі-продажу від 20 квітня 2021 року №20/04-3, укладеним з Agrarprodukte Falkenberg GmbH (Німеччина) в розмірі 15 000 євро на 19 днів;
- за договором купівлі-продажу від 08 квітня 2021 року № 08/04, укладеним з Binder Energietechnik Ges.m.b.H (Австрія) в розмірі 150 394,47 євро на 79 днів.
За результатами перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 26 грудня 2022 року № 7580/23-00-07-08-01, яким позивачу за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності нараховано пеню в сумі 1 143 780,85 грн.
Крім того, Головне управління ДПС у Черкаській області провело документальну невиїзну позапланову перевірку ІП "Агро-Вільд Україна" з питань дотримання вимог валютного законодавства, за результатами якої складено акт від 05 грудня 2022 року № 7346/23-00-07-08-01/33353730, де встановлено порушення частин першої та другої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" стосовно порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів, встановлених Національним банком України, за договором купівлі-продажу від 25 березня 2021 року № 25/03, укладеним з Agrarprodukte Falkenberg GmbH (Німеччина), в розмірі 36 485,00 євро на 237 днів.
За результатами перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 29 грудня 2022 року № 7725/23-00-07-08-01, яким позивачу за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності нараховано пеню в сумі 845 297,68 грн.
Також, Головне управління ДПС у Черкаській області провело документальну невиїзну позапланову перевірку ІП "Агро-Вільд Україна" з питань дотримання вимог валютного законодавства, за результатами якої складено акт від 30 січня 2023 року № 882/23-00-07-08-01/33353730, де встановлено порушення частин першої, третьої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" стосовно порушення граничних строків розрахунків за операціями з імпорту товарів, встановлених Національним банком України:
- за контрактом від 05 серпня 2021 року № 1, укладеним з Компанією FAE GROUP S.P.A. (Італія), у розмірі 20 641,69 євро на 120 днів, а також 15 368,63 євро на 120 днів;
- за договором купівлі-продажу від 23 вересня 2021 року № 23/09, укладеним з Agrarprodukte Falkenberg GmbH (Німеччина), в розмірі 25 000 євро на 64 дні, а також 25 000 євро на 23 дні.
За результатами перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 22 лютого 2023 року № 1520/23-00-07-08-01, яким позивачу за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності нараховано пеню в сумі 711 818,30 грн.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Головне управління ДПС у Черкаській області, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову.
Скаржник посилається на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає про відсутність висновку Верховного Суду з питань можливості застосування норм статті частини шостої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" щодо зупинення строків розрахунків у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин у випадку, якщо відповідні сертифікати про форс-мажорні обставини були відсутні під час перевірки, а надані лише під час розгляду справи у суді.
Також скаржник порушує перед судом касаційної інстанції питання щодо можливості застосування у правовідносинах щодо строків розрахунків пункту 4 частини першої статті 602 Цивільного кодексу України, яка забороняє зараховувати зустрічні вимоги, за якими сплив строк позовної давності.
На думку скаржника, суд апеляційної інстанції, зазначивши про відсутність жодних обмежень на застосування процедури взаємозаліку однорідних зустрічних вимог, залишив поза увагою встановлене вище обмеження та не перевірив встановлені судом першої інстанції обставини щодо спливу строку позовної давності за кредиторською заборгованістю.
Позивач не надав відзиву на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно до підпункту 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Закон України "Про валюту та валютні операції" від 21 червня 2018 року № 2473-VIII (далі - Закон № 2473-VIII) визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.
Частиною першою статті 3 Закону № 2473-VIII встановлено, що відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Відповідно до частини четвертої статті 11 Закону № 2473-VIII органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства.
Частинами п`ятою, шостою цієї статті Закону передбачено, що Національний банк України у визначеному ним порядку здійснює валютний нагляд за уповноваженими установами.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства.
Згідно з частиною дев`ятою статті 11 Закону № 2473-VIII органи валютного нагляду мають право проводити перевірки з питань дотримання вимог валютного законодавства визначеними частинами п`ятою і шостою цієї статті суб`єктами здійснення таких операцій. Під час проведення перевірок з питань дотримання вимог валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок, надання доступу до систем автоматизації валютних операцій, підтвердних документів та іншої інформації про валютні операції, а також пояснень щодо проведених валютних операцій, а агенти валютного нагляду та інші особи, які є об`єктом таких перевірок, зобов`язані безоплатно надавати відповідний доступ, пояснення, документи та іншу інформацію.
За змістом частини десятої статті 11 Закону № 2473-VIII у разі виявлення порушень валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок і допустили такі порушення, дотримання вимог валютного законодавства та застосовувати заходи впливу, передбачені законом.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 12 Закону № 2473-VIII Національний банк України за наявності ознак нестійкого фінансового стану банківської системи, погіршення стану платіжного балансу України, виникнення обставин, що загрожують стабільності банківської та (або) фінансової системи держави, має право запровадити встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Відповідно до частин першої, другої, третьої, п`ятої, восьмої статті 13 Закону № 2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.
Правління Національного банку України постановою № 5 від 02 січня 2019 року затвердило Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі - Положення № 5).
Це Положення, відповідно до пункту 1 розділу І, визначає заходи захисту, запроваджені Національним банком України, порядок їх застосування (порядок здійснення валютних операцій в умовах запроваджених цим Положенням заходів захисту), а також порядок здійснення окремих операцій в іноземній валюті.
Згідно з пунктом 21 розділу ІІ Положення № 5 граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Судами попередніх інстанцій установлено, що за договором купівлі-продажу № 08/04 від 08 квітня 2021 року, укладеним між позивачем (покупцем) та нерезидентом Binder Energietechnik Ges.m.b.Н. (продавцем), позивач здійснив 14 червня 2021 року попередню оплату у розмірі 150394,47 євро, а отже поставка товару мала відбутися не пізніше ніж через 365 днів. Далі, у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, що пов`язані із введенням воєнного стану, сторони договору дійшли згоди про неможливість виконання умов договору та повернення попередньої оплати покупцеві. Попередня оплата була повернута 31 серпня 2022 року, тобто на 444 день з дати її здійснення, що свідчить про порушення граничного строку розрахунку за операціями з імпорту товарів на 79 днів - з 14 червня 2022 року по 31 серпня 2022 року.
За договором купівлі-продажу № 20/04-1 від 20 квітня 2021 року, укладеним між позивачем (покупцем) та нерезидентом Agrarprodukte Falkenberg GmbH (продавцем), позивач здійснив першу оплату 22 квітня 2021 року у розмірі 14500 євро та у подальшому сплачував: 26 серпня 2021 року - 10000 євро, 25 жовтня 2021 року - 10000 євро, 18 лютого 2022 року - 60000 євро. У подальшому, у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, що пов`язані із введенням воєнного стану, сторони договору дійшли згоди про неможливість виконання умов договору та повернення попередньої оплати покупцеві. Попередня оплата була повернута 10 травня 2022 року, тобто на 384 день з дати здійснення першої оплати 22 квітня 2021 року, що свідчить про порушення граничного строку розрахунку за операціями з імпорту товарів на 19 днів - з 22 квітня 2022 року по 10 травня 2022 року.
Відповідно до умов договору купівлі-продажу № 20/04-3 від 20 квітня 2021 року, укладеного між позивачем (покупцем) та нерезидентом Agrarprodukte Falkenberg GmbH (продавцем), позивач здійснив першу оплату 22 квітня 2021 року у розмірі 15500 євро та у подальшому сплачував: 23 вересня 2021 року - 11250 євро, 12 жовтня 2021 року - 11250 євро, 18 лютого 2022 року - 67500 євро. У подальшому, у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, що пов`язані із введенням воєнного стану, сторони договору дійшли згоди про неможливість виконання умов договору та повернення попередньої оплати покупцеві. Попередня оплата була повернута 10 травня 2022 року, тобто на 384 день з дати здійснення першої оплати 22 квітня 2021 року, що свідчить про порушення граничного строку розрахунку за операціями з імпорту товарів на 19 днів - з 22 квітня 2022 року по 10 травня 2022 року.
Згідно з умовами контракту № 1 від 05 серпня 2021 року, укладеного між позивачем (покупцем) та FAE GROUP S.P.A. (продавцем), позивач здійснив оплату в розмірі 156108,75 євро таким чином: 20641,69 євро - 13 вересня 2021 року; 15368,63 євро - 13 вересня 2021 року; 3016,88 євро - 13 вересня 2021 року; 61925,06 євро - 31 січня 2022 року; 46 105,87 євро - 31 січня 2022 року; 9050,62 євро - 31 січня 2022 року. Станом на день проведення перевірки (485 день з дати здійснення попередньої оплати) поставка товару не відбулася, у зв`язку з чим контролюючий орган установив порушення граничного строку розрахунку за операціями з імпорту товарів на 120 днів - з 13 вересня 2022 року по 10 січня 2023 року.
Відповідно до умов договору від 23 вересня 2021 року № 23/09, укладеного між позивачем (покупцем) та Agrarprodukte Falkenberg GmbH (продавцем), позивач перерахував 29 вересня 2021 року попередню оплату у розмірі 25000 євро, а у подальшому сплачував: 08 листопада 2021 року - 25000 євро, 12 січня 2022 року - 25000 євро, 18 лютого 2022 року - 135000 євро. У подальшому, у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, що пов`язані із введенням воєнного стану, сторони договору дійшли згоди про неможливість виконання умов договору та повернення попередньої оплати покупцеві. Попередня оплата була повернута 01 грудня 2022 року, тобто на 429 день з дати здійснення першої оплати 29 вересня 2021 року, що свідчить про порушення граничного строку розрахунку за операціями з імпорту товарів на 64 дні - з 29 вересня 2022 року по 01 грудня 2022 року, а також на 388 день з дати здійснення чергової оплати 01 грудня 2022 року, що свідчить про порушення граничного строку розрахунку за операціями з імпорту товарів на 23 дні - з 09 листопада 2022 року по 01 грудня 2022 року.
Зазначені обставини відповідають наведеному вище правовому регулюванню, сторонами не заперечуються та не є предметом касаційного розгляду.
Підстави позову та порушене скаржником у суді касаційної інстанції питання стосувалися правозастосування норм законодавства, що передбачають підстави для призупинення граничних строків, а саме виникнення форс-мажорних обставин.
Так, частиною шостою статті 13 Закону № 2473-VIIІ визначено, у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).