ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 липня 2024 року
м. Київ
справа № 560/2607/20
адміністративне провадження № К/990/24596/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючий суддя - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участі:
секретаря судового засідання: Бугаєнко Н. В.,
представник позивача Пономаренко В. М.,
представники відповідача Грень Н. В., Кучерява Т. Л.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 560/2607/20
за адміністративним позовом Дочірнього підприємства "Старокостянтинівський молочний завод" до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду (суддя Ковальчук О. К.) від 21 лютого 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Сторчак В. Ю., Полотнянко Ю. П., Граб Л. С.) від 01 червня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У травні 2020 року Дочірнє підприємство "Старокостянтинівський молочний завод" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Хмельницькій області, в якому з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати:
- податкові повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року № 0002450504 та № 0002420504 в повному обсязі;
- податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року № 0002430504 в частині визначення суми завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 157 665 333 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0002460504 від 03 березня 2020 року в частині визначення суми завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 3 984 540 грн.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної планової перевірки, про безтоварність господарських операцій Підприємства з ТОВ "АЛЬФА-ТЕХНОЛОДЖІ", ТОВ "Інтера 2018", ТОВ "Лікфелд-Трейд", ТОВ "Агромакс-Люкс", ТОВ "С.К.С.", ТОВ "Картем", ТОВ "Трейдфіст", ТОВ "Лаксон", ТОВ "Сіджи Груп" є безпідставними, оскільки господарські операції із вказаними контрагентами мали реальний характер, підтверджуються первинними бухгалтерськими та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку.
Позивач зазначає про те, що на час здійснення операцій з постачання товарів контрагенти мали господарську та податкову правосуб`єктність. Вказує, що посадові особи відповідача не проводили аналіз первинних документів, наданих позивачем на підтвердження реальності операцій із контрагентами, та взагалі не надали жодної правової оцінки наданим до перевірки первинним документам та поясненням.
3. Справа розглядалася судами неодноразово.
4. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2023 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2023 року, позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 03 березня 2020 року № 0002450504 та № 0002420504, податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року № 0002430504 в частині визначення суми завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 157 665 333 грн та податкове повідомлення-рішення № 0002460504 від 03 березня 2020 року в частині визначення суми завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 3 984 540 грн.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 12 липня 2023 року Головне управління ДПС у Хмельницькій області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2023 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити позивачеві в задоволенні позовних вимог або направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
6. Ухвалою Верховного Суду від 24 липня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 07 серпня 2023 року до Верховного Суду від Дочірнього підприємства "Старокостянтинівський молочний завод" надійшов відзив на касаційну скаргу в якому останнє просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2023 року залишити без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду від 20 травня 2024 року призначено справу до касаційного розгляду в судовому засіданні з повідомленням сторін в приміщенні Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
9. 21 травня 2024 року до Верховного Суду надійшли клопотання Дочірнього підприємства "Старокостянтинівський молочний завод" та Головного управління ДПС в Хмельницькій області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.
10. Ухвалою Верховного Суду від 22 травня 2024 року вказані клопотання задоволено.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
11. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Дочірнє підприємство "Старокостянтинівський молочний завод" на час існування спірних відносин перебувало на обліку як платник податків у Головному управлінні ДПС у Хмельницькій області.
12. У період з 29 листопада 2019 року по 14 січня 2020 року на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області: № 716, 713, 714, 715 від 22 листопада 2019 року та № 775, 774 від 29 листопада 2019 року, відповідно до статей 20, 75, 77, 81, 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, на підставі наказу Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 18 листопада 2019 року № 628 проведена документальна планова виїзна перевірка Дочірнього підприємства "Старокостянтинівський молочний завод", з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2019 року, з метою правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2019 року.
13. За результатами проведеної перевірки складений акт №0089/22-01-05-04/31952591 від 23 січня 2020 року, у якому відображені встановлені перевіркою порушення:
- підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138, підпункту 140.4.2 пункту 140.44 статті 140 ПК України, пунктів 5, 10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року за № 85/4306, пункту 10 П(С)БО 12 "Фінансові інвестиції", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 91, пункту 30 П(С)БО №13 "Фінансові інструменти", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 2001 року № 559, пункту 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 внаслідок чого Дочірнім підприємством "Старокостянтинівський молочний завод": завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за три квартали 2019 року в сумі 165 179 794 грн, занижено податок на прибуток на загальну суму 56 989 706 грн в т.ч. у (І кв. 2019 року в сумі 11 112 928 грн, ІІ кв. 2019 року в сумі 24 879 684 грн, ІІІ кв. 2019 року в сумі 20 997 094 грн);
- підпункту 49.18.2 пункту 49.18, пункту 49.19 статті 49, пункту 137.4, статті 137 ПК України, Дочірнім підприємством "Старокостянтинівський молочний завод" не подано у встановлені терміни до ДПІ у м. Старокостянтинів декларацію з податку на прибуток за три квартали 2019 року;
- пункту 44.1 статті 44, пунктів 185.1, 189.9 статті 189, пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.5 статті 198 ПК України в результаті чого Дочірнім підприємством "Старокостянтинівський молочний завод": завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду в сумі 4 055 361 грн, занижено податку на додану вартість в загальній сумі 89 595 408 грн;
- пункту 201.10 статті 201 ПК України, пункт 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, внаслідок чого Дочірнім підприємством "Старокостянтинівський молочний завод" не складена 31 грудня 2017 року та в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстрована податкова накладна на суму постачання 218 944,23 грн, на суму ПДВ 43 789 грн;
- пункту 3.1 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року № 111/26556, та підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 розділу ІV ПК України, податковий розрахунок за формою 1ДФ за 2-4 квартали 2017 року, за 1-4 квартали 2018 року та за 1-3 квартали 2019 року поданий з недостовірними відомостями податкової звітності, а саме у графі 2 "Податковий номер або серія та номер паспорта" зазначені недійсні реєстраційні номери фізичних осіб;
- частини п`ятої статті 8, частини другої статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року № 2464-VІ та пункту 3, 4.3 розділу ІV Інструкції "Про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" № 449 від 20 квітня 2015 року в звітах про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування платником донараховувалися суми єдиного соціального внеску сумі 11 444,70 грн своєчасно не нараховані за попередні звітні періоди;
- пункту 103.9 статті 103 та пункту 49.18 статті 49 ПК України не подано додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства при наявності фактів виплат доходів із джерелом їх походження в Україні, а саме:
на користь нерезидента Європейського Банку Реконструкції та Розвитку - не поданий додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за півріччя 2017 року, три квартали 2017 року;
на користь нерезидента Pradata s.r.o. (Швейцарія) - не поданий додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за півріччя 2017 року, три квартали 2017 року, 2017 рік, квартал 2018 року, півріччя 2018 року, три квартали 2018 року, 2018 рік, квартал 2019 року, півріччя 2019 року, три квартали 2019 року.
14. Не погоджуючись із висновками акта перевірки позивач подав заперечення від 19 лютого 2020 року № 19/02-2020.
15. За результатами розгляду заперечення, відповідач надав відповідь від 27 лютого 2020 року № 7995/10/22-01-05-03, якою позивач повідомлений про те, що висновки акта документальної планової виїзної перевірки від 23 січня 2020 року № 0089/22-01-05-04/31952591 є правомірними та відповідають вимогам ПК України та Національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку.
16. На підставі акту перевірки № 0089/22-01-05-04/31952591 від 23 січня 2020 року Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року:
- № 0002450504, яким позивачу збільшена сума грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт/послуг) в розмірі 134 393 112 грн (з яких за основним платежем 89 595 408 грн та 44 797 704 грн за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами);
- № 0002460504, яким зменшена сума від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 4 055 361 грн;
- № 0002420504, яким позивачу збільшена сума грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 71 237 132,50 грн (з яких за основним платежем 56 989 706 грн та 14 247 426,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями штрафами);
- № 0002430504, яким позивачу зменшена сума від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 165 179 794 грн.
17. Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувалися позивачем в адміністративному порядку. Рішенням ДПС України № 15855/6/99-00-08-05-01-06 від 12 травня 2020 року податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга - без задоволення.
18. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
19. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що в процесі судового розгляду відповідач не довів факт заниження позивачем інших доходів в загальній сумі 474 274 811 грн та завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 93 610 432 грн та, відповідно, правомірність спірних податкових повідомлень-рішень.
20. Такий висновок судів попередніх інстанцій мотивований тим, що позивачем правомірно відображено у бухгалтерському та податковому обліку відповідні суми податку на додану вартість та сформовано податковий кредит у відповідних звітних періодах по відносинам із ТОВ "АЛЬФА-ТЕХНОЛОДЖІ", ТОВ "Інтера 2018", ТОВ "Лікфелд-Трейд", ТОВ "Агромакс-Люкс", ТОВ "С.К.С.", ТОВ "Картем", ТОВ "Трейдфіст", ТОВ "Лаксон" і ТОВ "Сіджі Груп", оскільки господарські операції з поставки зазначеними контрагентами сільськогосподарської продукції та молока підтверджуються наданими позивачем первинними та іншими документами, копії яких є в матеріалах справи.
21. При цьому, суди виснували, що висновки відповідача, які відображені в акті перевірки від 23 січня 2020 року щодо відсутності реальних наслідків зазначених господарських операцій є безпідставними, оскільки відповідач не надав докази невідповідності видаткових накладних на поставку товару, якими оформлена передача товару позивачу від перелічених вище контрагентів, вимогам законодавства України.
22. При цьому суди зауважили, що посилання відповідача на відсутність у видаткових накладних, складених ТОВ "Альфа Технолоджі", класу зерна, а у видаткових накладних, складених TOB "С.К.С.", місця їх складання не може слугувати підставою для не визнання факту передачі товару від цих контрагентів, оскільки неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
23. Крім того, суди вказали, що договорами поставки з ТОВ "АЛЬФА-ТЕХНОЛОДЖІ", ТОВ "Інтера 2018", ТОВ "Лікфелд-Трейд", ТОВ "Агромакс-Люкс", ТОВ "Картем", ТОВ "Трейдфіст", ТОВ "Лаксон", ТОВ "С.К.С." і ТОВ "Сіджі Груп" не передбачені витрати позивача на перевезення та зберігання товару до моменту його отримання від постачальника. Тому, відсутність у позивача документів щодо місця зберігання постачальниками сільськогосподарської продукції до її передачі позивачу не може слугувати підставою для визнання поставки такою, що відбулась.
24. При цьому, суди визнали необґрунтованими твердження податкового органу про відсутність у позивача сертифікатів якості на товар, оскільки сертифікат якості є документом, що підтверджує якість товару, а не його кількість. Водночас, сертифікат якості не належить до первинних документів, якими підтверджується господарська операція з поставки товару. Тому, відсутність сертифікатів якості на товар, поставка якого підтверджується належним чином оформленими видатковими накладними та даними бухгалтерського обліку позивача, не може слугувати доказом відсутності поставки такого товару.
25. Окремо суди звернули увагу й на те, що можливі порушення перевізником товару ТОВ "Вайт Індастрі" вимог податкового законодавства щодо декларування доходів, виплачених водіям - фізичним особам щодо належним чином оформлення та відображення у податковому обліку відносин щодо користування транспортними засобами з їх власниками, а також вимог Правил дорожнього руху в частині дотримання вимог щодо вантажопідйомності транспортного засобу під час перевезення вантажу не можуть слугувати доказами відсутності перевезення товару, рух якого від постачальника до позивача підтверджується первинними документами та даними податкового обліку позивача та його контрагентів.
26. Водночас, наявність товаро-транспортної накладної - первинного документу на перевезення товару, є обов`язковою для замовника перевезення та перевізника. Оскільки позивач відповідно до умов договорів поставки не бере участь процесі перевезення товару від його постачальника та не має витрат на перевезення товару, то відсутність у нього товаро-транспортних накладних на перевезення товару від ТОВ "АЛЬФА-ТЕХНОЛОДЖІ", ТОВ "Інтера 2018", ТОВ "Лікфелд-Трейд", ТОВ "Агромакс-Люкс", ТОВ "Картем", ТОВ "Трейдфіст", ТОВ "Лаксон", ТОВ "С.К.С." і ТОВ "Сіджі Груп" або недоліків у товаро-транспортних накладних (невірне зазначення місця навантаження, номерних знаків транспортних засобів, тощо) не може слугувати доказом відсутності поставки зазначеного товару.
27. Крім того, за висновками судів попередніх інстанцій, наданий відповідачем лист від 17 січня 2020 року № 176/7/22-01-21-06 оперативного управління Головного управління ДФС у Хмельницькій області про відсутність руху територією України транспортних, засобів номерні знаки яких зазначені в ТТН, що фіксувались в системі відео-фіксації номерних знаків "Гарпун", є неналежним доказом відсутності перевезень, оскільки зазначена інформація не містить відомостей щодо робочого стану комплексів відеофіксації, їх місцезнаходження та свідчить про те, що фіксація транспортних засобів здійснювалась не суцільним методом, а вибірково.
28. При цьому відповідач не довів, що транспортні засоби, зазначені у товарно-транспортних накладних на перевезення товару від ТОВ "АЛЬФА-ТЕХНОЛОДЖІ", ТОВ "Інтера 2018", ТОВ "Лікфелд-Трейд", ТОВ "Агромакс-Люкс", ТОВ "Картем", ТОВ "Трейдфіст", ТОВ "Лаксон" ТОВ "С.К.С." і ТОВ "Сіджі Груп", підлягали обліку в ІП "Гарпун", який передбачає системний характер спостереження за відповідними транспортними засобами, та не надав докази перебування транспортних засобів, що використовувались для перевезення товару, в розшуку в рамках кримінального, виконавчого проваджень, проваджень у справах про адміністративні правопорушення, оперативно-розшукової діяльності.
29. Водночас суди також не взяли до уваги, як такі, що не відповідають вимогам належності та допустимості доказів, копії листа Головного управління ДФС у Хмельницькій області № 3297/9/22-97-03-01 від 25 серпня 2021 року, доручення оперативному підрозділу від 14 липня 2021 року із супровідним листом № 133/22-97-03-01 від; 14 липня 2021 року, рапорту від 12 серпня 2021 року із супровідним листом № 161/22-97-04-02 від 13 серпня 2021 року, оскільки ці докази здобуті відповідачем після складання акту перевірки 23 січня 2021 року.
30. Посилання на наявність кримінальних проваджень стосовно контрагентів позивача судами попередніх інстанцій також не прийнято до уваги, оскільки на підтвердження фіктивності господарської діяльності зазначених суб`єктів господарювання відповідач не надав відповідного судового рішення.
31. Окремо суди звернули увагу й на те, що висновки відповідача про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів ґрунтуються на аналізі узагальненої податкової інформації, яка має виключно інформативний характер. Посилання відповідача на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним, оскільки фактично надані позивачем до перевірки первинні документи не проаналізовані в акті перевірки, а тому така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про відсутність поставки товару.
32. Законодавець не ставить у залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншими суб`єктами господарювання. Несплата продавцем чи його контрагентом податку на додану вартість до бюджету, у разі фактичного здійснення господарської операції, не впливає на формування податкового кредиту покупцем та не є підставою для позбавлення останнього права на відшкодування цього податку, якщо він виконав усі передбачені законом умови отримання такого відшкодування і має всі документальні підтвердження розміру заявленого податкового кредиту.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
33. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
34. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
35. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано пункти 198.1, 198.2, 198.3 пункту 198.6 статті 198 ПК України (щодо завищення податкового кредиту з ПДВ в результаті неправомірного відображення в податковому та бухгалтерському обліку нереальних господарських операцій з придбання у контрагентів сільськогосподарської продукції) без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 28 грудня 2022 року по справі № 640/12930/20, від 02 березня 2023 року по справі № 280/669/21, від 02 грудня 2021 року по справі № 400/3580/19, від 06 травня 2020 року по справі № 640/4687/19, від 16 червня 2020 року по справі № 400/987/19, від 04 липня 2022 року по справі № 816/4509/15, від 12 березня 2021 року по справі № 810/5871/15.
36. Також скаржник зазначає, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункт 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" (щодо заниження "інших доходів" за рахунок безоплатно отриманого активу, оскільки господарські операції щодо придбання сільськогосподарської продукції у перелічених вище контрагентів не підтверджено) при цьому, наразі відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування вказаних норм права у подібних правовідносинах.
37. Окремо скаржник звертає увагу на те, що судами попередніх інстанцій порушено вимоги частин першої, четвертої статті 9, статей 72, 73, 90 КАС України (не досліджено зібрані у справі докази), що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, відсутня належна аргументація судових рішень.
37.1 Представники відповідача в судовому засіданні наполягали на задоволені касаційної скарги. Наголошували на неналежній оцінці та аргументації судами фактичних обставин справи та прийнятого судових рішень, відсутності доведеності матеріалами справи та спростування доводів контролюючого органу щодо безтоварності господарських операцій на яких наголошував податковий орган під час судового розгляду.
37.2 Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти касаційної скарги, просив у її задоволенні відмовити. Наполягав, що матеріалами справи доведений факт господарських відносин з кожним контрагентом. Доводи скаржників з цього приводу є безпідставними.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
38. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
39. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
40. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
41. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
42. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
43. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV.
44. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
45. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
46. Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
47. Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
48. Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
49. Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
50. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
51. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
52. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
53. Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
54. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
55. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
56. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
57. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
58. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
59. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
60. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.