ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 липня 2024 року
м. Київ
справа №826/9434/17
касаційне провадження № К/9901/10845/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у місті Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019 (головуючий суддя - Земляна Г.В., судді - Ісаєнко Ю.А., Лічевецький І.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Офіс Пленнінг ЛТД" до Головного управління ДФС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Офіс Пленнінг ЛТД" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у місті Києві (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.06.2017 №0004901401, №0004911401, №0004921401, №0004931401.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, пов`язаним із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Енерджи Прайс", ПП "Хамсі Плюс", ТОВ "Укрдевелопмент", ТОВ "Промсхід", ТОВ "Торгівельна компанія "Лакрес", ТОВ "Астерія Консалт", ТОВ "Делюкс Плюс", ТОВ "Б`ютс Вікторі", ТОВ "Приват-Оптторг", ТОВ "Бліс Ліберті", ТОВ "Хевін", ТОВ "БК Сервіс-Буд ЛТД", ТОВ "Торгово-промислова Компанія "Техноснаб", ТОВ "Будівельна компанія "Аркадія", ТОВ "Локплюс". Зазначив, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, ґрунтуються лише на припущеннях, наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача або суб`єктів господарювання, з якими контрагенти позивача мали господарські взаємовідносини, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 18.09.2018 у задоволенні позову відмовив повністю з підстав правомірності прийнятих податковим органом податкових повідомлень-рішень з огляду на не підтвердження господарських взаємовідносин між позивачем та зазначеними вище контрагентами.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 29.01.2019 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 22.06.2017 №0004901401, №0004911401, №0004921401, №0004931401.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями із зазначеними вище контрагентами позивача, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків, сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Управління подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує, що судом апеляційної інстанції залишено поза увагою непідтвердження господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами з підстав наявності негативної податкової інформації відносно зазначених вище контрагентів позивача, наявності недоліків у первинних документах, відсутності деяких первинних документів в підтвердження таких господарських операцій, відсутності достатньої кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів для виконання оспорюваних господарських операцій, порушення кримінальних проваджень за фактом фіктивного підприємництва відносно посадових осіб контрагентів позивача або суб`єктів господарювання, з якими контрагенти позивача мали господарські правовідносини.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 13.05.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.07.2024 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 24.07.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 08.06.2017 №239/26-15-14-01-03/37472146 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог:
пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пунктів 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (далі - П(С)БО №15), пунктів 6, 7, 11, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (далі - П(С)БО №16), пункту 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 1.2 статті 1, пункту 2.4 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, (далі - Положення №88, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 2540838,00 грн;
пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, пункту 1.2 статті 1, пункту 2.4 статті 2 Положення №88, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 1010723,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення - рішення від 22.06.2017:
№0004931401, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2016 рік на 871270,00 грн;
№0004921401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2902676,00 грн, у томі числі: 2450838,00 грн. - за податковими зобов`язаннями, 361838,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0004911401, яким встановлено завищено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за грудень 2016 року на 10599,00 грн.
№0004901401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 1493585,00 грн, у тому числі: 995723,00 грн. - за податковими зобов`язаннями, 497862,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Як вбачається з акту перевірки, податкові повідомлення-рішення були прийняті відповідачем у зв`язку з тим, що на його переконання, договори укладені між позивачем та його контрагентами, а саме: ТОВ "Енерджи Прайс", ПП "Хапсі Плюс", ТОВ "Укрдевелопмент", ТОВ Промсхід", ТОВ "Торгівельна компанія "Лакрес", ТОВ "Астерія Консалт", ТОВ "Делюкс Плюс", ТОВ "Б`ютс Вікторі", ТОВ "Приват-Оптторг", ТОВ "Бліс Ліберті"/ТОВ "Хевін", ТОВ "БК Сервіс-Буд ЛТД", ТОВ "Торгово-промислова компанія "Техноснаб", ТОВ "Будівельна компанія "Аркадія", ТОВ "Люкс плюс", були укладені договори без мети настання правових наслідків.
Зазначених висновків про порушення позивачем податкового законодавства контролюючий орган дійшов з огляду на те, що: у період, за який була здійснена перевірка, деякими контрагентами позивача не було подано податкову звітність; не співпадає номенклатура товару та послуг в первинних документах придбання і реалізації в конкретному періоді; наявні кримінальні провадження, в яких фігурують деякі постачальники по ланцюгу постачання; мало місце проведення господарських операції по ланцюгу постачання на підставі неіснуючих податкових накладних (на суму ПДВ по кожній з них менше 10000,00 грн); не надано повного переліку документів реальності фінансово-господарських операцій.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами пункту 138.1 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) встановлено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (у редакції, чинній з 01.01.2015) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон №996-ХІV) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.