ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 липня 2024 року
м. Київ
справа №2240/2261/18
касаційне провадження № К/9901/8885/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Гончарової І.А., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 13.09.2018 (суддя Лабань Г.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.02.2019 (головуючий суддя - Іваненко Т.В., судді - Кузьменко Л.В., Франовська К.С.) у справі за позовом Приватного малого підприємства "Сковод" до Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Приватне мале підприємство "Сковод" (далі - Підприємство, позивач, платник) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Управління від 02.10.2017 №0005461402, №0005471402.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Ісіда Груп", ТОВ "Монсіті Компані", ДП "НЕК "Укренерго", ПАТ "Хмельницькобленерго". Зауважує, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Підприємства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки ґрунтуються лише на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 13.09.2018 позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0005461402, №0005471402.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Підприємством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними вище контрагентами позивача, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак, зазначені податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. В межах кримінальних проваджень відносно посадових осіб контрагентів позивача не було встановлено причетності цих чи інших осіб до вчинення дій, які б можна було кваліфікувати за статтею 205 Кримінального кодексу України як фіктивне підприємництво.
Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 28.02.2019 скасував рішення суду першої інстанції в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0005471402 та ухвалив в цій частині нове рішення, яким позов про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0005471402 задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0005471402 в частині донарахування податку на додану вартість на суму 142455,00 грн, з яких за основним платежем в сумі 113964,00 грн, за штрафними санкціями у розмірі 28491,00 грн. В решті рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Задовольняючи позовні вимоги у визначеній судом апеляційної інстанції частині, суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції, що Підприємством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з ТОВ "Ісіда Груп", оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак, зазначені податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. Стосовно інших контрагентів позивача суд апеляційної інстанції дійшов до висновку про непідтвердження господарських операцій з позивачем.
Відповідач, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями в частині задоволених позовних вимог, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права. Стверджує про непідтвердження господарських операцій між позивачем та ТОВ "Ісіда Груп" з підстав відсутності належних первинних документів в підтвердження здійснення таких господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах, негативної інформації відносно контрагента позивача, порушення кримінальних провадження стосовно ТОВ "Ісіда Груп" за фактами фіктивного підприємництва, відсутності у вказаного контрагента необхідної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів тощо.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.04.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.07.2024 визнав за можливе розгляд справи в попередньому судовому засіданні та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 24.07.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом відповідно до статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5 пункту 78.1, пункту 78.4 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) проведено позапланову виїзну документальну перевірку Підприємства у зв`язку з поданням платником заперечення до акту про результати документальної планової виїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 12.06.2017 №0861/22-01-14-02/14179178 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог:
пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, пунктів 5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (далі - П(С)БО 15), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (далі - П(С)БО 11), статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції країни 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88), в результаті чого платником занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 160782,00 грн, в тому числі: за 2015 рік в сумі 102568,00 грн, за 2016 рік в сумі 58214,00 грн;
пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджет, на загальну суму 158038,00 грн, в тому числі: за вересень 2015 в сумі 30921,00 грн; жовтень 2015 в сумі 83043,00 грн; грудень 2015 в сумі 44074,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення від 02.10.2017:
№0005461402, яким платнику визначені грошові зобов`язання з податку на прибуток в сумі 160782,00 грн;
№0005471402, яким платнику визначені грошові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 197548,00 грн, з яких: 158038,00 грн. - за основним платежем, 39510,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат та податкового кредиту сум за господарськими операціями, зокрема, з ТОВ "Ісіда Груп", які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної інформації відносно зазначеного вище контрагента позивача, відсутності деяких первинних документів, наявності інформації про порушення кримінальних проваджень, в рамках яких ТОВ "Ісіда Груп" фігурує як фіктивне підприємство, відсутності у вказаного контрагента позивача необхідної кількості трудових ресурсів, матеріальних активів, основних засобів для здійснення господарської діяльності.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у визначеній судом апеляційної інстанції частині, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами пункту 138.1 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) встановлено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (у редакції, чинній з 01.01.2015) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон №996-ХІV) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 ПК України).