ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 липня 2024 року
м. Київ
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28 серпня 2019 року, ухвалене у складі головуючого судді Гіглави О.В., та та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року, прийняту у складі колегії суддів: Сіренко О.І. (головуючий), Кононенко З.О., Калиновського В.А.
У с т а н о в и в :
І. Суть спору
1. 19 червня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення рішення від 20.05.2019:
- №0006251401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" на 1 674 596,25 грн, з яких: 1 339 677,00 грн податкові зобов`язання, 334 919,25 грн штрафні (фінансові) санкції (том 1 а.с. 235 зі звороту);
- №0006241401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на 1 963 012,50 грн, з яких: 1 570 410,00 грн податкові зобов`язання, 392 602,50 грн штрафні (фінансові) санкції (том 1 а.с. 236).
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що товариством не було допущено порушень податкового законодавства, зафіксованих вищевказаним актом. Господарські операції товариства з контрагентом ПП "ФГ "Урожай плюс" мали реальний характер, оформлені належними первинними документами та в повному обсязі відображені в бухгалтерському та податковому обліках. Відсутність окремих реквізитів у актах перерахунку ціни партії товару жодним чином не свідчать про їх дефектність. Крім цього, відповідачем не наведено доказів, які б свідчили про наявність зареєстрованого в ЄРДСР кримінального провадження щодо контрагента позивача ПП "ФГ "Урожай плюс", який би набрав законної сили. Сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" не може слугувати належним доказом фіктивності спірних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.08.2014, номер запису в ЄДР про проведення державної реєстрації юридичної особи 15881020000014085; основний вид економічної діяльності - 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (том 1 а.с. 94-98). Товариство зареєстроване платником податку на додану вартість.
4. У період з 28.03.2019 по 17.04.2019 посадовою особою ГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" (податковий номер 39349845) податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 13.08.2014 по 31.12.2018.
5. Правомірність підстав та порядку проведення перевірки позивачем не оспорюється.
6. За результатами перевірки складено акт від 24.04.2019 №540/16-31-14-01-10/39349845 (том 1 а.с. 207 /зі звороту/ - 229), відповідно до висновків якого зафіксовано порушення позивачем:
7. - пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", п.5 П(С)БО 15 "Дохід", п.6 П(С)БО 16 "Витрати", П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва", ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1339677,00 грн, у тому числі за 2017 рік - 269594,00 грн, І квартал 2018 року - 1070083,00 грн;
8. - п.198.1, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 1570410,00 грн, у тому числі за грудень 2017 року - 381837,00 грн, січень 2018 року - 162180,00 грн, за лютий 2018 року - 797950,00 грн, за березень 2018 року - 228443,00 грн.
9. Не погодившись із висновками акту перевірки позивач подав заперечення на вказаний акт, які зареєстровані в контролюючому органі за вх.№25120/10/16-31 від 07.05.2019 (том 1 а.с. 230-231) та за результатами розгляду яких першим заступником начальника ГУ ДФС у Полтавській області Д. Коротюк затверджено висновок від 15.05.2019 №94 про залишення висновків акту перевірки без змін (том 1 а.с. 233-235).
10. 20.05.2019 на підставі висновків акту від 24.04.2019 №540/16-31-14-01-10/39349845 ГУ ДФС у Полтавській області винесені податкові повідомлення-рішення:
11. - №0006251401, яким ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" на 1674596,25 грн, з яких: 1339677,00 грн - податкові зобов`язання, 334919,25 грн - штрафні (фінансові) санкції (том 1 а.с. 235 зі звороту);
12. - №0006241401, яким ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на 1963012,50 грн, з яких: 1570410,00 грн - податкові зобов`язання, 392602,50 грн - штрафні (фінансові) санкції (том 1 а.с. 236).
13. Позивач, не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з вимогою про визнання вказаних рішень протиправним та їх скасування.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
14. Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 28.08.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 18.12.2019, позов задовольнив повністю.
15. Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що реальність господарських операцій у перевіряємий період між позивачем та ПП "ФГ "Урожай плюс" підтверджується наявними в матеріалах справи доказами. Так, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач при винесенні вказаних податкових повідомлень - рішень діяв не в межах наданих повноважень та не у спосіб, передбачений Конституцією та Законами України.
IV. Касаційне оскарження
16. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
17. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
18. У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
19. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
20. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
21. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
22. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
23. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
24. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
25. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
26. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
27. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
28. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
29. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
30. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
31. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
32. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
33. дата отримання платником податку товарів/послуг.
34. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
35. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
36. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
37. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
38. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
39. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
40. Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
41. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
42. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
43. Частина перша статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
44. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
45. Частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
46. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VІ. Оцінка Верховного Суду
47. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомленнь-рішеннь від 20.05.2019 №0006251401 та №0006241401, які ґрунтуються на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом ПП "ФГ "Урожай плюс".
48. Підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень слугували висновки податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту за грудень 2017 року березень 2018 року у загальній сумі 1570410,00 грн. та заниження податку на прибуток за 2017 рік та І квартал 2018 року у загальній сумі 1339677,00 грн, за результатами здійснення операцій між ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" та ПП "ФГ "Урожай плюс", оскільки в ході перевірки:
- встановлено відсутність у актах перерахунку ціни партії товару відомостей щодо особи/осіб, які передали товар покупцю;
- виявлено ненадання до перевірки довіреностей, наказів на відрядження та інших підтверджуючих документів, виписаних ПП "ФГ "Урожай плюс", про перебування відповідальних осіб, які здійснюють передачу товарів в адресу покупця ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" у м. Южне;
- отримано податкову інформацію від 03.07.2018 №382/14-29-14-08/35451791, згідно з якою ПП "ФГ "Урожай плюс" відсутнє за податковою адресою, у останнього відсутні основні засоби та трудові ресурси для оброблення наявних у нього площ сільськогосподарських культур, а відносно створених з ознаками фіктивності контрагентів-постачальників останнього здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні №32017110000000062, внесене до ЄРДР 22.12.2017.
49. Таким чином, на переконання контролюючого органу, фактично мала місце реалізація товару, джерело походження якого не встановлене, що є свідченням набуття ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" його у власність без наявності будь яких первинних документів, які опосередковують таке отримання.
50. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
51. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
52. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
53. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
54. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
55. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
56. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
57. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
58. Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.