ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 липня 2024 року
м. Київ
справа №812/1785/18
адміністративне провадження № К/9901/9533/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Приватного підприємства Агрофірма "Райгородська" до Головного управління ДФС у Луганській області, третя особа - Товариство з обмеженою відповідальністю "Меркурі Дата" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2019 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Ястребової Л.В., суддів Казначєва Е.Г., Компанієць І.Д.),
УСТАНОВИВ
І. Суть спору
1. Приватне підприємство Агрофірма "Райгородська" (далі - позивач, ПП Агрофірма "Райгородська, позивач) звернулось до суду з позовом ( з урахуванням уточнень) до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Луганській області, податковий орган), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Товариство з обмеженою відповідальністю "Меркурі Дата", в якому просило суд:
1.1. - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Луганській області № 00000071413 від 15.02.2018 в частині визначення податкового зобов`язання у розмірі 952122,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 238030,50 грн., всього на суму 1190152,50 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що контролюючому органу надано всі первинні документи, які підтверджують реальність господарської операції. На думку позивача, наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язання платника податку у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. За даними витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 02.07.2018 за № 1004336395 щодо ПП агрофірма "Райгородська", ідентифікаційний код юридичної особи 39398507, основний вид діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, перебуває на обліку як платник податків з 18.09.2014 у Сватівській ОДПІ ГУ Міндоходів у Луганській області (т. 1 а. с. 240-241).
4. З 25.09.2017 по 24.10.2017 та з 15.01.2018 по 25.01.2018 відповідачем було проведено документальну планову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період з 17.09.14 по 30.06.17, правильності нарахування, обчислення та сплати військового збору, а також по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 01.02.2018року № 87/12/32/14/13/39398507 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 15 лютого 2018року № 00000071413, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 1190152,50 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями на 952122,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 238030,50 грн.(т. 1 а.с.18-136, 138).
5. Підставою для прийняття спірного рішення послужив п. 5 висновку податкового органу про порушення позивачем вимог ст. 22, ст.. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 1, п. 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996 (із змінами та доповненнями); п.п. 1.1 п. 1, п.п. 1.2 п.1, п. 2.16 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим Наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 в результаті чого занижено суму ПДВ в розмірі 952122 грн., у т.ч. у серпні 2016 в сумі 2376 грн., у вересні 2016 в сумі 4275 грн., у грудні 2016 в сумі 31813 грн., у січні 2017 в сумі 14404 грн., у лютому 2017 в сумі 886447 грн., у березні 2017 в сумі 12807 грн.
6. Позивач скористався правом адміністративного оскарження та за результатами розгляду скарги позивача Державною фіскальною службою України прийнято рішення від 07.05.2018 № 25734/6/99-33-11-01-01-25, яким податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 № 00000071413 залишено без змін.(т. 2 а.с. 75-78).
7. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
ІІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
8. Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2018 року у справі № 812/1785/18 у задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства агрофірма "Райгородська" відмовлено.
9. Відмовляючи у задоволені позовних, суд першої інстанції висновував, що позивач внаслідок неналежного дотримання вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" в частині повного відображення необхідних відомостей в первинних документах не мав права на підставі договору купівлі-продажу № 0220п1 від 20.02.2017 на складання податкових накладних та використовувати їх як підстави для формування податкового кредиту.
10. Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2019 року скасовано рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2018 року у справі № 812/1785/18 та прийнято нову постанову про задоволення позовних вимог.
10.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області № 00000071413 від 15.02.2018.Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
11. Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції, виходив з того, що господарські операції підтверджуються належними первинними документами. Недоліки ТТН та відсутність сертифікатів якості на товар не можуть свідчити про нереальність здійснення господарських операцій, оскільки ТТН не є первинними документами для бухгалтерського та податкового обліку у розумінні Податкового кодексу України та Закону № 996-XIV, якими оформлюється операція купівлі-продажу товарів. ТТН є обов`язковим документом для застосування відправниками й одержувачами вантажів і слугують підставою для обліку транспортної роботи й проведення розрахунків за договором перевезення. Як встановлено судом, за умовами договору купівлі-продажу поставка товару здійснювалася транспортом та за рахунок ТОВ "Меркурі Дата", тобто позивач не ніс будь-яких витрат на доставку мінеральних добрив. Що стосується дати списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг, то на платіжних дорученнях, наявних в матеріалах справи, зазначено в графі "Проведено банком" дата списання коштів.
IV. Провадження в суді касаційної інстанції
12. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції відповідач подав касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2019 року та залишити в силі рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2018 року у справі №812/1785/18.
13. У доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень ПК України щодо оформлення позивачем відповідних первинних документів на підтвердження відповідних даних податкового обліку, а також ненадання позивачем документів на підтвердження реальності господарських операцій з його контрагентом - ТОВ "Меркурі Дата".
13.1. Зокрема скаржник не погоджується з висновками суду в частині наданої оцінки правовідносин позивача з ТОВ "Меркурі Дата" та вважає, що такі фактично не спричинили настання реальних правових наслідків, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо неможливості фактичного здійснення господарських операцій позивача з вказаним контрагентом, що було встановлено під час проведення перевірки та безпідставного формування податкового кредиту позивачем за такими операціями.
13.2. Також податковий орган, вказує, що суд апеляційної інстанції під час розгляду справи не звернув уваги на вище перелічені докази нереальності здійсненої позивачем господарської операції з придбання у ТОВ "Меркурі Дата" мінеральних добрив, посилаючись на те, що реальність зазначених господарських операцій підтверджується наданими позивачем первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, а саме договором купівлі-продажу від 20.02.2017 № 0220п1, податковими та видатковими накладними, договором на перевезення № ТР-01/1 від 10.01.2017 та доданими до нього товарно- транспортними накладними, актом виконаних послуг № 0009 від 28.02.2017, платіжними дорученнями та актами про використання мінеральних добрив.
14. Станом на момент розгляду справи відзив на касаційну скаргу від позивача до Верховного Суду не надходив, що не перешкоджає касаційному розгляду.
15. 07 травня 2019 року справа №812/1785/18 надійшла на адресу Верховного Суду.
V. Позиція Верховного Суду
16. Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
17. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
18. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
19. За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
20. Спірним у цій справі є правомірність визначення податковим органом податкового зобов`язання у розмірі 952122,00 грн. за серпень-вересень 2016 року, грудень 2016 року, січень-березень 2017 року по взаємовідносинах з ТОВ "Меркурі Дата".
21. Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
22. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).
23. Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
24. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт "а").
25. Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
26. У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
27. Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
28. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
29. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).
30. Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
31. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (підпункт 135.1 статті 135 ПК України).
32. Пунктом 44.2 статті 42 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
33. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон № 996-ХIV.
34. Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
35. У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
36. Згідно з частиною другою статті 3 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
37. Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
38. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
39. Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
40. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.