ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 липня 2024 року
м. Київ
справа № 460/20194/22
адміністративне провадження № К/990/10198/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Хохуляка В.В., Васильєвої І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу №460/20194/22
за позовом Фермерського господарства "Добробут-СВ Агро" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій,, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Фермерського господарства "Добробут-СВ Агро" на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2024 (головуючий суддя Пліш М.А., судді: Гудим Л.Я., Мікула О.І.),
В С Т А Н О В И В :
У липні 2022 року Фермерське господарство "Добробут - СВ Агро" (далі також - позивач, Господарство) звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі також - відповідач 1), Головного управління ДПС у Рівненській області (далі також - відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 17.12.2021 №3543087/38426389 про відмову реєстрації податкової накладної №3 від 20.10.2021 та від 20.12.2021 №3547487/38426389 про відмову реєстрації податкової накладної №2 від 22.11.2021; зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені фермерським господарством "Добробут-СВ Агро" податкові накладні №3 від 20.10.2021 та №2 від 22.11.2021, датою їх подання на реєстрацію.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що за результатами виконання господарських договорів Господарством сформовано та подано до контролюючого органу на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні. Проте, контролюючим органом зупинено реєстрацію вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (далі також - ПК України). Зазначено, що платник податку, яким подано для реєстрації податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 критеріїв ризиковості платника податку. Відповідачем запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем надані контролюючому органу усі необхідні пояснення та документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, такі документи не взято до уваги відповідачем та прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації вищевказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач вважає, що у відповідача відсутні підстави для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу було надано перелік документів, які, на думку позивача, підтверджують законність та економічну обґрунтованість господарських операцій, на підставі яких сформовано податкову накладну.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 09.12.2022 позов Фермерського господарства "Добробут - СВ Агро" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Рівненській області від 17.12.2021 №3543087/38426389 про відмову реєстрації податкової накладної №3, складеної Фермерським господарством "Добробут-СВ Агро" 20.10.2021.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Фермерським господарством "Добробут-СВ Агро" 20.10.2021 №3, датою її подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Рівненській області від 20.12.2021 №3547487/38426389 про відмову реєстрації податкової накладної №2, складеної Фермерським господарством "Добробут-СВ Агро" 02.11.2021.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Фермерським господарством "Добробут-СВ Агро" 02.11.2021 № 2, датою її подання на реєстрацію.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2024 скасовано рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 09.12.2022 та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову Фермерського господарства "Добробут-СВ Агро" відмовлено.
В ході розгляду справи судами встановлено, що Фермерське господарство "Добробут-СВ Агро" (код ЄДРПОУ 38426389) є юридичною особою та з 06.11.2012 зареєстрованою в установленому законом порядку. Основною діяльністю Господарства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11).
Господарством під урожай сої 2021 року було засіяно 223 га землі та під пшеницю - 50 га, що підтверджується звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2021 рік.
З метою реалізації партій власно вирощеної продукції позивачем було укладено з Товариством з обмеженою відповідальністю "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" (далі - ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ") договір купівлі- продажу № АДС191021/015 від 19.10.2021 (далі - Договір від 19.10.2021), відповідно до якого Господарство зобов`язується передати у власність покупця сою, українського походження, врожаю 2021 року (товар), а ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" як покупець зобов`язується прийняти і оплатити її вартість у відповідності до даного Договору.
За пунктом 2.1. Договору від 19.10.2021 попередня кількість товару, яка підлягає поставці за цим Договором, становить 50,00 т +/- 5% на вибір покупця. Остаточна кількість товару визначається загальною сумою видаткових накладних, підписаних Сторонами, які є невід`ємними частинами цього Договору.
Відповідно до пункту 3.1. Договору від 19.10.2021 базова ціна товару (соя) складає 17456,14 грн., крім того ПДВ 2443,86 грн. за одну тонну товару базисної якості, визначеної у п. 2.2. цього Договору. Загальна вартість товару за цим Договором Сторонами не обмежується та визначається сукупною вартістю фактично поставленого Товару за всіма підписаними видатковими накладними, які є невід`ємною частиною даного Договору, протягом строку його дії згідно цін, погоджених Сторонами (п. 3.2. Договору від 20.10.2021).
Пунктом 5.1. Договору від 19.10.2021 передбачено, що поставка товару здійснюється Продавцем окремими партіями на умовах EXW - франко-елеватор: склад покупця (Хмельницька обл., Хмельницький р-н, с. Адампіль, вул. Старокостянтинівське шосе, 2, вантажоодержувач ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" відповідно до правил Інкотермс-2010. У випадку розбіжностей умов цього Договору з правилами Інкотермс-2010 пріоритет мають умови Договору.
За умовами Договору від 19.10.2021 строк поставки товару до 20.10.2021 (п. 5.2.).
На виконання умов вказаного Договору, Господарство реалізувало для ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" партію власно вирощеної сої врожаю 2021 року вагою 50,00 т на суму 994999,98 грн, у т.ч. 122192,98 грн ПДВ, яка передана останньому згідно з укладеною Сторонами видатковою накладною № 8 від 20.10.2021.
У відповідності до пунктів 5.1., 5.2. Договору від 19.10.2021 передача товару здійснювалася на підставі акту приймання-передачі №АДС00000 від 20.10.2021 на зерновому складі-елеваторі ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" у с.Адампіль.
На зазначений зерновий склад покупця 14.10.2021 Господарство доставило сою у достатній кількості для реалізації за Договором купівлі-продажу від 19.10.2021 залученими перевізниками для доробки і зберігання за Договором складського зберігання і надання послуг з приймання, сушки, очищення та відвантаження сільськогосподарських культур № А081021/21 від 08.10.2021, який укладено між ними.
Надалі, на підставі платіжних доручень № 581 від 22.10.2021 на суму 350699,98 грн, № 173_216 від 25.10.2021 на суму 355000,00 грн і № 695 від 25.10.2021 на суму 150000,00 грн, ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" перерахувало часткову оплату за отриману партію сої 2021 року у розмірі 855699,98 грн, що складає 86,0% її вартості.
Повний розрахунок за продану партію товару підлягає здійсненню після складення позивачем і надання зареєстрованої у ЄРПН податкової накладної (п. 4.2.1. Договору купівлі-продажу від 19.10.2021).
20.10.2021 у відповідності до вимог п.187.1 ст. 187 ПК, п. 201.10 ст. 210 ПК України позивачем сформовано податкову накладну №3 від 20.10.2021 на суму 994999,98 грн, у т.ч. 122192,98 грн ПДВ, яка 25.10.2021 подана на реєстрацію в ЄРПН.
25.10.2021 позивачем отримано Квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якій зазначено, що податкова накладна №3 від 20.10.2021 доставлена до ДПС України, однак її реєстрація зупинена, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в ЄРПН відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно Головним управлінням ДПС у Рівненській запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Після зупинення податкової накладної №3 від 20.10.2021, позивач надіслав в електронному вигляді Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, №1 (прийнято згідно з Квитанцією від 15.12.2021) з поясненнями і копіями документів щодо господарської операції про здійснення 20.10.2021 за Договором від 19.10.2021 передачі для ТОВ "ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ" сої врожаю 2021 року у кількості 50,00 т вартістю 994999,98 грн з ПДВ.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області від 17.12.2021 № 3543087/38426389 у реєстрації податкової накладної №3 від 20.10.2021 відмовлено.
Підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено: "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити).
Додаткова інформація: не надано документів на посів, вирощування, обробіток земель (шляхові листи тощо).
19.08.2021 між Фермерським господарством "Добробут - СВ Агро" (Продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "ВОЛИНЬ-ЗЕРНО-ПРОДУКТ" (Покупець) укладено Договір купівлі-продажу № 1908/958129 (далі - Договір № 1908/958129), відповідно до якого Господарство зобов`язується продати у власність покупця зернові та олійні культури урожаю 2021 року. Покупець зобов`язується прийняти цей товар та своєчасно оплатити його в порядку та на умовах, передбачених цим Договором. Кількість товару, ціна, інші умови продажу (перехід власності на товар) товару обумовлюється сторонами в Договорі, в накладних та/або специфікаціях на кожну конкретну партію товару (додатках до даного Договору), які є невід`ємними частинами цього Договору.
У рамках виконання зобов`язань за Договором № 1908/958129 з постачання зернових та олійник культур урожаю 2021 року, 22.11.2021 позивач відчужив для ТОВ "ВОЛИНЬ-ЗЕРНО-ПРОДУКТ" власно вирощену сою врожаю 2021 року у кількості 25,213 т на суму 453833,90 грн, у т.ч. 55733,99 грн ПДВ. Означена партія сої передана ТОВ "ВОЛИНЬ-ЗЕРНО-ПРОДУКТ" згідно з укладеною Сторонами видатковою накладною № 13 від 22.11.2021.
Відповідно до п.п. 4.1., 4.2., 4.4. Договору № 1908/958129 передача продукції відбулася на підставі акту приймання-передачі №ВЗПДН000424 від 22.11.2021 на зерновому складі-елеваторі ТОВ "ВОЛИНЬ-ЗЕРНО-ПРОДУК", на який попередньо Господарство доставило сою для доробки і зберігання за Договором складського зберігання № ВЗ №1407/957384 від 14.07.2021.
Згодом, на підставі платіжного доручення № 191467 від 29.11.2021 ТОВ "ВОЛИНЬ- ЗЕРНО-ПРОДУК" перерахувало частково кошти у розмірі 412432,71 грн за отриману партію сої 2021 року, що складає 90,9% її вартості. Оплата проведена не у повному обсязі з огляду на відсутність факту реєстрації відповідної податкової накладної у ЄРПН на відвантажену партію товару (п. 3.6. Договору від 19.08.2021).
У день здійснення операції з передачі сої врожаю 2021 року (22.11.2021) у відповідності до вимог п.187.1 ст. 187 ПК, п. 201.10 ст. 210 ПК України Господарством складено податкову накладну №2 від 22.11.2021 на суму 453833,90 грн, у т.ч. 55733,99 грн, яка 02.12.2021 відправлена на реєстрацію в Реєстрі.
У цей же день позивач отримав Квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якій зазначено, що податкова накладна №2 від 22.11.2021 доставлена до ДПС України, однак її реєстрація зупинена.
Зупинення реєстрації мотивоване тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в ЄРПН, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно Головним управлінням ДПС у Рівненській запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Позивач надіслав в електронному вигляді до ГУ ДПС у Рівненській області Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, №1 від 17.12.2021 з поясненнями і копіями документів до господарської операції про здійснення 22.11.2021 за Договором купівлі-продажу від 19.08.2021 поставки сої врожаю 2021 року у кількості 25,213 т на суму 453833,90 грн, у т.ч. 55733,99 грн ПДВ.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області від 20.12.2021 № 3547487/38426389 у реєстрації податкової накладної №2 від 22.11.2021 відмовлено.
Підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено: "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Додаткова інформація: не надано документи на придбання насіння, засобів захисту рослин, міндобрив (товарно-транспортних накладних, розрахункових документів тощо), документів на збір врожаю (шляхових листів тощо).
Вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було достатніх правових підстав для відмови позивачу у реєстрації поданих ним податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних податковим органом не вказаний конкретний перелік документів, який платник податків має надати для прийняття обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Такий висновок суду мотивований тим, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не є обґрунтованим та вмотивованим, та не містять переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлюють, які саме первинні документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних позивача.
Зокрема суд зауважив, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган не вказав конкретний перелік документів, який платник має надати для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а зазначив загальний їх перелік. Позивач на виконання пропозиції податкового органу надавав пояснення та первинні документи, які, на думку платника, підтверджують проведення господарських операцій. Як наслідок, відмовляючи в реєстрації податкових накладних, контролюючий орган указав на ненадання позивачем повного обсягу документів, однак перелік ненаданих документів не зазначив.
При цьому, суд першої інстанції зауважив, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та копії первинних документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, і такі документи давали можливість контролюючому органу встановити обставини вчинення таких господарських операцій. Однак зазначені дії контролюючим органом вчинені не були.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, апеляційний суд виходив з того, що у відповідача були наявні законні підстави для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому рішень від 17.12.2021 №3543087/38426389 про відмову реєстрації податкової накладної №3 від 20.10.2021 та від 20.12.2021 №3547487/38426389 про відмову реєстрації податкової накладної №2 від 22.11.2021 у зв`язку з наявністю чинного рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку № 2417 від 22.09.2021, яке Господарством не оскаржувалося.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати, залишивши в силі рішення суду першої інстанції. Обгрунтовуючи вимоги касаційної скарги, Господарство вказує на те, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував пункти 201.1, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України, пункти 10, 11 Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, пунктів 4, 5, 9, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, а саме без урахування висновку щодо застосування цих норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 18.11.2021 у справі №380/3498/20, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 13.12.2023 у справі №500/4191/22, від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20.
Зазначає, зокрема, що у постанові від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 по справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Ухвалою Верховного Суду від 27.03.2024 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Господарства на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2024 у цій справі на підставі пункту 1 частини 4 статті 328 КАС України.