ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 липня 2024 року
м. Київ
справа № 2а-4556/10/1670
адміністративне провадження № К/9901/40509/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області
на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2016 (суддя: Бойко С.С.)
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017 (судді: Бегунц А.О., Резнікова С.С., Старостін В.В.)
у справі № 2а-4556/10/1670
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лтд"
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В:
У вересні 2010 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лтд" (далі - позивач, ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лтд") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області, податковий/контролюючий орган), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000192351/0 від 11.05.2010, № 0000192351/1 від 15.07.2010, № 0000192351/2 від 17.09.2010 у повному обсязі; № 0000202351/0 від 11.05.2010, № 0000202351/1 від 15.07.2010, № 0000202351/2 від 17.09.2010 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування на 960190,00 грн., у тому числі: за березень 2009 року - 156748,00 грн., за липень 2009 року - 196343,00 грн., за серпень 2009 року - 194587,00 грн., за листопад 2009 року - 412512,00 грн. (в редакції заяви про збільшення позовних вимог від 25.10.2010).
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що за умовами зовнішньоекономічних контрактів, з метою використання в господарській діяльності, позивачем на митну територію України було ввезене обладнання. При митному оформленні ввезення, грошовими коштами сплачений податок на додану вартість з митної вартості обладнання і суми сплаченого податку на додану вартість віднесені позивачем до складу податкового кредиту, що, на думку позивача, свідчить про прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в порушення вимог Закону України "Про податок на додану вартість".
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.10.2010, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2011 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.02.2016, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000192351/0 від 11.05.2010, № 0000192351/1 від 15.07.2010, № 0000192351/2 від 17.09.2010, № 0000202351/0 від 11.05.2010, № 0000202351/1 від 15.07.2010, № 0000202351/2 від 17.09.2010 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування на 960190,00 грн. (у тому числі: за березень 2009 року - 156748,00 грн., за липень 2009 року - 196343,00 грн., за серпень 2009 року - 194587,00 грн., за листопад 2009 року - 412512,00 грн.).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодились суди другої та третьої інстанцій, виходили з того, що правовий аналіз норм Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави дійти висновку про те, що ввезення імпортного майна (в тому числі, об`єкту лізингу) для його використання на митній території України, є об`єктом оподаткування та має наслідком нарахування і сплату податку на додану вартість, а відтак спірні операції по ввезенню на митну територію України на умовах оперативного лізингу обладнання підпадають під ознаки переміщення товарів через митний кордон України в режимі імпорту, що підтверджує право платника на збільшення розміру податкового кредиту з податку на додану вартість та подальше включення сплачених позивачем сум податку на додану вартість до складу від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню.
Постановою Верховного суду України від 20.09.2016 заяву Лохвицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області задоволено частково та скасовано постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.10.2010, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2011 й ухвалу Вищого адміністративного суду України від 03.02.2016, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій Верховний суд України виходив з того, що відповідно до абзацу першого підпункту 7.4.1 пункту 7.4 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
За змістом зазначеної норми платник ПДВ має право на віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених (нарахованих) за умов придбання або виготовлення товарів (у тому числі при їх імпорті) і послуг та їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Верховний суд України зазначив, що у даній справі Товариство на підставі договорів оренди тимчасово ввозило на митну територію України виробниче і технологічне обладнання, у зв`язку з чим зазначені операції не є придбанням товарів та послуг у розумінні підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР, а отже, сума ПДВ, сплачена при ввезенні обладнання, отриманого у користування, до податкового кредиту не відноситься.
Словосполучення "(у тому числі при їх імпорті)", вжите у підпункті 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР, не є підставою для розширеного тлумачення положень цього підпункту у системному зв`язку з нормами підпункту 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 зазначеного Закону, оскільки таке уточнення стосується виключно операцій, які безпосередньо зазначені в абзаці першому підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції від 11.05.2010 № 0000192351/0, від 15.07.2010 № 0000192351/1, від 17.09.2010 № 0000192351/2. Також визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції від 11.05.2010 № 0000202351/0, від 15.07.2010 №0000202351/1, від 17.09.2010 № 0000202351/2 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування на 960 190,00 грн. (у тому числі за березень 2009 року на 156 748,00 грн., за липень 2009 року на 196343,00 грн., за серпень 2009 року на 194587,00 грн., за листопад 2009 року на 412512,00 грн.).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що з системного аналізу зазначених положень Закону України "Про податок на додану вартість" вбачається, що з метою оподаткування до імпорту також прирівнюється ввезення з-за меж митного кордону України на митну територію України товарів (супутніх послуг) за договорами лізингу (оренди) (у тому числі у разі повернення об`єкта лізингу лізингодавцю-резиденту або іншій особі за дорученням такого лізингодавця), застави, та іншими договорами, які не передбачають передання права власності на такі товари (майно) або передбачають їх обмін на корпоративні права чи цінні папери, у тому числі якщо таке ввезення пов`язане із поверненням товарів у зв`язку з припиненням дії зазначених договорів.
Суди зазначили, що у цій справі податковою інспекцією за результатами планової перевірки позивача підтверджено, що податок на додану вартість сплачений позивачем під час ввезення обладнання на митну територію України шляхом перерахування коштів з розрахункових рахунків ТОВ "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лімітед". Дану обставину так само підтверджено залученими до матеріалів справи копіями платіжних доручень та вантажних митних декларацій, у зв`язку з чим позивачем понесений тягар сплати податку до бюджету, а державою отримана вигода у формі сплаченого позивачем податку на додану вартість.
Суди також зауважили, що позивачем під час здійснення імпорту обладнання за зовнішньоекономічними договорами були надані митні декларації, відповідно до вимог митного законодавства, тоді як матеріалами справи підтверджено, що обладнання за зовнішньоекономічними договорами ввезене позивачем на виконання зобов`язань за договором підряду, укладеним із ТОВ "Сайпем Україна" про виконання робіт з буріння, опробування, завершення, консервування або заглушення і ліквідації свердловини на ліцензованій території, а також виконання усіх допоміжних дій та надання супутніх послуг. Відтак, ввезене на тимчасовій основі майно використовувалося позивачем в господарській діяльності і для здійснення з його допомогою оподатковуваних операцій робіт з буріння, опробування, завершення, консервування або заглушення і ліквідації свердловини.
За визначенням, наведеним у пункту 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" бюджетне відшкодування - сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв`язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.
Таким чином, суди зазначили, що після проведення остаточних розрахунків з бюджетом за результатами спірних звітних (податкових) періодів у позивача виникло право на бюджетне відшкодування суми ПДВ за спірними господарськими операціями у розмірі 1048950,00 грн. Дану суму у контексті положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та рішень Європейського Суду з прав людини можливо розглядати як "майно" платника податків. При цьому, зважаючи на наявність документального підтвердження факту сплати позивачем податку на додану вартість до бюджету, позбавлення останнього права на бюджетне відшкодування цього податку має розцінюватись як втручання у мирне володіння особою своїм майном.
Суди також зауважили, що визначення позивачу спірними податковими повідомленнями-рішеннями суми податкового зобов`язання зі сплати ПДВ за спірними господарськими операціями фактично призводить до виникнення у останнього обов`язку з повторної сплати того ж самого податку за тими самими операціями до бюджету, що не відповідає змісту та суті податку на додану вартість.
Не погоджуючись із судовим рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначивши, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права, порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору. Додає, що зазначені операції не є придбанням товарів та послуг у розумінні підпункту 7.4.1. пункту 7.4. статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", а отже сума ПДВ, сплачена при ввезені обладнання, отриманого у користування до податкового кредиту не відноситься.
Податковий орган зауважує, що словосполучення "(у тому числі при їх імпорті)", вжите у підпункті 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР, не є підставою для розширеного тлумачення положень цього підпункту у системному зв`язку з нормами підпункту 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 зазначеного Закону, оскільки таке уточнення стосується виключно операцій, які безпосередньо зазначені в абзаці першому підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість".
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного суду України від 20.09.2016 у даній справі - 2а-4556/10/1670.
Заперечення на касаційну скаргу від позивача до Суду не надходили, що не є перешкодою для розгляду касаційної скарги.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 09.03.2010 по 19.04.2010, на підставі направлення від 09.03.2010 № 53 та від 06.04.2010 № 95 виданих Лохвицькою МДПІ, відповідачем проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Регал Петролеум Корпорейшн (Юкрейн) Лтд" (код ЄДРПОУ 35665790) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 по 30.12.2009 валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 30.12.2009, за результатами якої складено акт від 26.04.2010 № 137/23/35665790 (т. 1 а.с. 36-160), яким встановлено порушення позивачем вимог:
1) пункту 4.2 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, підпункту 7.4.1 пункту 7.4, підпунктів 7.7.2, 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого завищено податок, що підлягає бюджетному відшкодуванню всього у сумі 1048950,00 грн., у тому числі за березень 2009 року у сумі 156748,00 грн., за липень 2009 року у сумі 196343,00 грн., за серпень 2009 року у сумі 194587,00 грн., за листопад 2009 року у сумі 501272,00 грн.;
2) пункту 4.2 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 4958846,00 грн., у тому числі за грудень 2008 року у сумі 780020,00 грн., за квітень 2009 року у сумі 333964,00 грн., за травень 2009 року у сумі 301111,00 грн., за червень 2009 року у сумі 687343,00 грн., за вересень 2009 року у сумі 325755,00 грн., за листопад 2009 року у сумі 2518953,00 грн., за грудень 2009 року у сумі 11700,00 грн.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.05.2010 № 0000192351/0 (т. 1 а.с. 162) яким визначене податкове зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт послуг) в розмірі 4958846,00 грн. за основним платежем та в розмірі 2479423,00 грн., штрафних (фінансових) санкцій, а всього на суму 7438269,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 11.05.2010 № 0000202351/0 (т. 1 а.с. 161), яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість на суму 1048950,00 грн.
За результатом адміністративного оскарження, зазначені податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Підпунктом 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" (далі - Закон № 168/97-ВР, в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин) визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту. З метою оподаткування до імпорту також прирівнюється: ввезення з-за меж митного кордону України на митну територію України товарів (супутніх послуг) за договорами лізингу (оренди) (у тому числі у разі повернення об`єкта лізингу лізингодавцю-резиденту або іншій особі за дорученням такого лізингодавця), застави та іншими договорами, які не передбачають передання права власності на такі товари (майно) або передбачають їх обмін на корпоративні права чи цінні папери, у тому числі якщо таке ввезення пов`язане із поверненням товарів у зв`язку з припиненням дії зазначених договорів.