ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 червня 2024 року
м. Київ
справа №580/4890/23
адміністративне провадження № К/990/9186/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Нафта Трейд" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2024 року (суддя-доповідач: Сорочко Є.О., Коротких А.Ю., Єгорова І.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Нафта Трейд" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Нафта Трейд" (далі - ТОВ "Агро Нафта Трейд", позивач, скаржник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - ГУ ДПС у Черкаській області, відповідач), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24 травня 2023 року № 4521/23000901 та № 4524/23000901.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2023 року позов задоволено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2024 року апеляційну скаргу ГУ ДПС у Черкаській області задоволено. Рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким позов залишено без задоволення.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просить скасувати прийняте апеляційним судом судове рішення, залишивши в силі рішення суду першої інстанції.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржник зазначає неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме: пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України (далі - ПК України) без урахування висновку Верховного Суду у постанові від 3 серпня 2023 року по справі № 520/22505/21, а також висновків Верховного Суду у постановах від 14 лютого 2024 року у справі № 480/4300/22 та від 26 липня 2023 року у справі № 560/1002/21, зроблених, як вважає скаржник, за подібних правовідносин. Окрім того позивач наполягає на неурахуванні судом апеляційної інстанції висновку Верховного Суду у постанові від 10 лютого 2021 року у справі № 380/671/20 щодо застосування презумпції правомірності рішень платника податку згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункту 56.21 статті 56 ПК України.
У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження позивач наполягає на тому, що всупереч викладеним висновкам Верховного Суду апеляційним судом не враховано того, що позивачем у встановлений строк було зареєстровано РРО у податковому органі та у межах місячного строку подано заяву про зміну даних РРО у ліцензії.
В аспекті наведеного скаржник вважає необхідним звернути увагу на те, що Законом України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (далі - Закон № 481/95-ВР) не передбачено призупинення дії ліцензії чи її анулювання у період внесення змін до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним (а саме змін в додаток до ліцензії). Тому вважає правомірним використання нового, але вже зареєстрованого у встановленому порядку у податковому органі, РРО для розрахунків під час роздрібної реалізації пального, адже це, як зазначає скаржник, не зумовило ані порушення правил оподаткування, ані перешкод щодо реалізації заходу податкового контролю.
Також позивач вважає безпідставним висновок апеляційного суду щодо обґрунтованості його притягнення до відповідальності за пунктом 121.1 статті 121 ПК України, оскільки під час судового розгляду у судах попередніх інстанцій відповідач не повідомив, які конкретно документи не були надані позивачем до перевірки. При цьому суд апеляційної інстанції безпідставно, як стверджує скаржник, не узяв до уваги того, що позивач, скориставшись правом згідно з пунктом 86.7 статті 86 ПК України, надав контролюючому органу разом із запереченнями на акт перевірки усі запитувані документи. Приймаючи оскаржуване рішення щодо цього епізоду відповідач, на порушення правил у пункті 44.6 статті 44 ПК України, не врахував надані позивачем документи при прийнятті рішення за наслідками перевірки.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції без змін, а скаргу позивача - без задоволення. Стверджуючи про необґрунтованість доводів скаржника відповідач зауважує на тому, що положеннями частини п`ятдесят четвертої статті 15 Закону № 481/95-ВР передбачено подання у місячний термін відповідної заяви щодо внесення змін до відомостей, зазначених у ліцензії. Всупереч тому, що 10 березня 2023 року позивач зареєстрував у податковому органі новий РРО, а вказаний у виданій ліцензії РРО знято з обліку 14 березня 2023 року, та 7 квітня 2023 року звернувся з відповідною заявою про внесення змін до ліцензії, у період з 13 березня по 7 квітня 2023 року він протиправно проводив розрахунки під час роздрібної реалізації пального з використанням нового РРО, не зазначеного у ліцензії. Наполягає, що визначення законодавством порядку та строку внесення змін до ліцензії не надає суб`єкту господарювання права здійснення ліцензованої діяльності до внесення відповідних змін до ліцензії. Натомість Закон № 481/95-ВР не містить умов, за яких суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за правопорушення, передбачені частиною другою статті 17 Закону № 481/95-ВР, що вчинені у межах встановленого частиною п`ятдесят четвертою статті 15 Закону № 481/95-ВР строку. При цьому доводи скаржника щодо відсутності його вини та великий розмір штрафної санкції не спростовують допущеного порушення, відповідальність за яке встановлено у абзаці 11 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР.
Також, у зв`язку з ненаданням позивачем конкретизованих у врученому належним чином запиті документів, контролюючим органом обґрунтовано констатовано порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України, й застосовано заходи фінансової відповідальності відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України. Тому вважає правильним висновок апеляційного суду про те, що надання позивачем відповідних документів у порядку пункту 86.7 статті 86 ПК України не спростовує факту їх ненадання під час проведення заходу податкового контролю.
Перевіривши доводи касаційної скарги, відзиву на неї, матеріали справи, оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції, колегія суддів Верховного Суду зазначає таке.
Суди попередніх інстанцій встановили, що на підставі підпунктів 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, статті 16 Закону № 481/95-ВР, з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і пального, відповідно до наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 31 березня 2023 року № 585-п проведена фактична перевірка діяльності ТОВ "Агро Нафта Трейд" щодо контролю за дотриманням вимог законодавства з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування пального, цільового використання пального платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу пального, наявності документів, що підтверджують походження підакцизних товарів за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, Уманський район, м. Монастирище, вул. Соборна, буд. 171 А, за період діяльності з 4 грудня 2020 року по 12 квітня 2023 року.
За результатами перевірки складено акт від 13 квітня 2023 року № 3631/23-00-09-01-16/40528298, згідно з висновками якого встановлені порушення:
- абзацу 11 частини п`ятдесят другої, частини п`ятдесят четвертої статті 15 Закону № 481/95-ВР;
- пункту 85.2 статті 85 ПК України, відповідальність за що передбачена частиною другою статті 17 Закону № 481/95-ВР та пунктом 121.1 статті 121 ПК України.
ТОВ "Агро Нафта Трейд" 5 травня 2023 року подало до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт перевірки, які листом відповідача від 18 травня 2023 року № 9543/6-23-00-09-01-06 залишені без задоволення.
На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 24 травня 2023 року:
№ 4521/23000901, згідно з яким застосовано штрафну санкцію у сумі 2 123 266, 76 грн за здійснення роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії;
- № 4524/23000901, згідно з яким застосовано штрафну санкцію у сумі 1 020 грн за ненадання документів до перевірки на письмове звернення ГУ ДПС у Черкаській області.
Не погоджуючись з означеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до суду.
Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що позивач у встановлені у частині п`ятдесят четвертій статті 15 Закону № 481/95-ВР строки та відповідно до вимог Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547, вчинив необхідні дії для включення інформації про новий РРО до ліцензії на право здійснювати роздрібну торгівлю пальним. Натомість Законом № 481/95-ВР не встановлено обов`язку суб`єкта господарювання зупиняти господарську діяльність щодо реалізації пального у період внесення змін до ліцензії.
Щодо ненадання позивачем документів на запит контролюючого органу, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що ненадання запитуваних документів у визначений у зверненні строк не утворює склад порушення, обумовленого у пункті 85.2 статті 85 ПК України, оскільки право платника податків на подання документів до заперечення на акт перевірки встановлено пунктом 86.7 статті 86 ПК України, яким і скористався позивач. Проте на порушення пункту 44.6 статті 44 ПК України відповідач не врахував надані позивачем документи під час розгляду ним питання про прийняття рішення, що призвело до необґрунтованих висновків контролюючого органу про ненадання платником податків запитуваних документів й безпідставне застосування фінансових санкцій.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у позові апеляційний суд дійшов протилежних висновків, обґрунтовуючи які виходив того, що згідно з нормами Закону № 481/95-ВР здійснення суб`єктом господарювання роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат дозволяється за наявності відповідної ліцензії, у додаток до якої внесений такий електронний контрольно-касовий апарат. Використовуючи у розрахункових операціях з продажу пального на АЗС з 13 березня 2023 року новий РРО, зареєстрований у податковому органі, але про внесення відомостей щодо якого до додатку до ліцензії відповідну заяву подано лише 7 квітня 2023 року, позивач, таким чином, у період з 13 березня 2023 року по 6 квітня 2023 року здійснював продаж пального через невнесений до ліцензії електронний контрольно-касовий апарат. Водночас положення Закону № 481/95-ВР не містять приписів, які б звільняли суб`єктів господарювання від відповідальності за правопорушення, передбачені частиною другою статті 17 Закону № 481/95-ВР, що вчинені у межах встановленого частиною п`ятдесят четвертою статті 15 Закону № 481/95-ВР строку. Тож штрафні санкції застосовані відповідачем правомірно.
Щодо застосування штрафних санкцій на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК України суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що визначене пунктом 86.7 статті 86 ПК України право платника податку подати додаткові документи і пояснення разом із запереченнями на висновки завершеної податкової перевірки не звільняє його від визначеного пунктом 85.2 статті 85 ПК України обов`язку надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. При цьому апеляційний суд погодився, що надані разом із запереченнями документи, які не були надані до перевірки, є в силу пункту 86.7 статті 86 ПК України частиною матеріалів перевірки та мають бути враховані при прийнятті рішення за її результатами. Проте факт їх надання в порядку пункту 86.7 статті 86 ПК України не скасовує і не змінює факту порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України та невиконання запиту контролюючого органу у повному обсязі у встановлені строки.
Перевіряючи правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин у цій справі колегія суддів КАС ВС виходить з такого.
Як визначено у статті 1 Закону № 481/95-ВР (тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин) ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ, що засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Відповідно до статті 15 Закону № 481/95-ВР у додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.
Відповідно до частини п`ятдесят четвертої статті 15 Закону № 481/95-ВР у разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або зміною типу акціонерного товариства), суб`єкт господарювання зобов`язаний у місячний термін з дня внесення таких змін звернутися до органу, який видав ліцензію, з відповідною заявою.
Орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.