ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 червня 2024 року
м. Київ
справа №520/23110/21
адміністративне провадження № К/990/22071/23
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПРОММЕТСПЛАВ" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.03.2023 (головуючий суддя - Бершов Г.Є., судді: Ральченко І.М., Чалий І.С.) у справі №520/23110/21.
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ПРОММЕТСПЛАВ" (далі - ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ") звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило:
визнати дії Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області) щодо призначення та проведення планової перевірки ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 31.03.2021 протиправними;
скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.07.2021 №00134840703, №00134860703 та №00134870703.
В обґрунтування позову ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ", зокрема, посилалось на відсутність підстав для проведення планової виїзної перевірки з огляду на приписи пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, оскільки постанова Кабінету міністрів України №89 від 03.02.2021 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" не є частиною податкового законодавства, прийнята не на підставі та не на виконання положень Податкового кодексу України. Також у позовній заяви не погоджується з висновками контролюючого органу про порушення податкового законодавства, викладених в акті перевірки.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2022 в позові відмовлено.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що наказ ГУ ДПС від 19.04.2021 №2695-п про проведення документальної планової перевірки ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ" є законним, адже прийнятий на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок", яка діяла на момент прийняття даного наказу та було відсутнє судове рішення про її скасування, яке набрало законної сили. Також суд погодився з висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, щодо непідтвердження взаємовідносин позивача з задекларованими підприємствами при здійсненні господарських операцій та невідображення в різницях, на які збільшується фінансовий результат на суму 30 відсотків вартості придбаних товарів.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27.03.2023 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у податкового органу були відсутні підстави на проведення документальної позапланової перевірки позивача під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, на проведення податкових перевірок, а тому податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними і підлягають скасуванню.
Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Харківській області звернулось із касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.03.2023 та залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2022.
В обґрунтування підстав оскарження ГУ ДПС у Харківській області вказує пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає, що судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні", без врахування висновків Верховного Суду та Верховного Суду України у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 06.02.2020 у справі №806/1339/15, від 05.03.2012 у справі №21-421а11, від 22.11.2016 у справі №826/11397/14, від 24.05.2016 у справі №21-5332а15, від 14.06.2016 у справі №21- 1318а16, від 22.11.2016 у справі №21-2430а16, від 22.01.2019 у справі №826/18174/13- а, від 31.03.2020 у справі №520/8893/18, від 14.05.2019 у справі № 825/3990/14, від 13.07.2022 у справі № 520/223/20, від 25.08.2022 у справі № 826/5101/17, від 28.12.2022 у справі №520/1284/19 та норми п. 52-2 підрозділу 10 ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, без врахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 23.03.2023 у справі № 640/24141/21.
Також податковий орган вказує, що вчиняючи дії щодо проведення перевірки в період дії карантину керувався положеннями Податкового кодексу України, пункту 4 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" та постанови Кабінету міністрів України №89 від 03.02.2021 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" діяв у порядок та спосіб визначений законом.
У відзиві на касаційну скаргу ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ" зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Зокрема, вказує, що податковий орган вийшов за межі повноважень, всупереч дії прямої заборони на проведення планових перевірок відповідно до норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, на підставі наказу від 19.04.2021 №2695-п ГУ ДПС у Харківській області проведена документальна планова перевірка ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 31.03.2021, валютного законодавства за період з 01.01.2019 по 31.03.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.03.2021, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами перевірки складено акт від 14.06.2021 №10153/20-40-07-03-08/25611992, в якому відображено висновки про порушення ТОВ "ПРОММЕТСПЛАВ": пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 2711916 грн; пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок з ПДВ на загальну суму загальну суму 2 200 000 грн.
На підставі висновків вказаного акту перевірки податковим органом 12.07.2021 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
№00134840703, яким визначено суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за грудень 2020 року на суму 2711916,00 грн;
12.07.2021 №00134860703, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток у сумі: 7741120,00 грн - податкового зобов`язання, 1935280,00 грн - штрафних санкцій
12.07.2021 №00134870703, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі: 2200000,00 грн - податкового зобов`язання, 550000,00 грн - штрафних санкцій.
Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з наступного.
В силу приписів частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
Пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.
Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Таким чином, звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки та надіслання рішень за результатами перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.