ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 червня 2024 року
м. Київ
справа № 810/3171/17
адміністративне провадження № К/9901/47256/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Київського окружного адміністративного суду у складі судді Василенко Г.Ю. від 20 жовтня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Костюк Л.О., суддів Бужак Н.П., Твердохліб В.А. від 01 березня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аерохендлінг" до Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
У вересні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Аерохендлінг" (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Київській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - відповідач, Управління), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29 серпня 2017 року №0032951402, яким збільшено Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем на 389341,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 54071,00 грн.
Оспорюване рішення відповідач прийняв в результаті проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Товариства, наслідки якої оформлені актом від 08 серпня 2017 року №580/10-36-14-02-13/32614518, яким, окрім іншого, встановлено порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.3.2 пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на загальну суму 2163004,89 грн., у тому числі за 2015 рік на суму 961420,00 грн., за 2016 рік на суму 1201584,89 грн., та, відповідно, до заниження податкових зобов`язань зі сплати податку на прибуток на загальну суму 389341,00 грн., у тому числі за 2015 рік на суму 173056,00 грн., за 2016 рік на суму 216285,00 грн.
Такі порушення мотивовані у акті перевірки: 1) безпідставним віднесенням до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат у розмірі 980635,00 грн., а саме вартості придбаних у ТОВ "Агора Груп" робіт (послуг) з ремонту орендованого приміщення, адже такі витрати, за висновком контролюючого органу, є капітальними інвестиціями в необоротні матеріальні активи та повинні обліковуватися у складі вартості основних засобів, а не включатися до інших операційних витрат; 2) формуванням позивачем без достатніх правових підстав показників податкового обліку (адміністративних витрат у сумі 1179711,89 грн.) за операціями із ФОП ОСОБА_1 по наданню останньою юридичних послуг, оскільки перевіркою документально не підтверджено такі господарські відносини, так як надані документи мають ознаки дефектності та містять недостовірні дані, викладені лише на паперових носіях, спрямовані на надання економічної вигоди третім особам, не відповідають даним бухгалтерської звітності та складені всупереч вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року, яка залишена без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2018 року, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано оспорюване податкове повідомлення рішення.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що:
- згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року №92 (далі - П(С)БО 7 "Основні засоби"), первісна вартість основних засобів має збільшуватися на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), лише за умови, якщо такі витрати призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта, однак здійснені Товариством витрати по ремонту орендованого приміщення не призвели до збільшення майбутніх економічних вигод, у тому числі з ціллю збільшення обсягу виробництва за рахунок підвищення техніко-економічних можливостей, а були спрямовані на підтримання об`єкта в придатному для використання стані, тому висновок контролюючого органу про безпідставне віднесення позивачем до складу витрат коштів у сумі 980635,00 грн., витрачених на ремонт орендованого приміщення, не заслуговує на увагу;
- залучені до матеріалів справи документи є достатніми для висновку щодо реальності фінансово-господарської діяльності позивача із ФОП ОСОБА_1, а також здійснення за їх участю господарських операцій, тому Товариством дотримано передбачені податковим законодавством умови при зменшенні фінансового результату до оподаткування за результатами таких операцій; зазначив, що відповідачем не наведено, а судом не встановлено підстав, що дозволяли б дійти висновку про фактичне невиконання цим контрагентом своїх зобов`язань, а доводи контролюючого органу про порушення позивачем правил оподаткування не знайшли свого підтвердження у ході розгляду справи.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову Товариства.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій щодо визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийняття судами рішень за неправильного застосування норм матеріального права та оцінки зібраних у справі доказів, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки Товариства.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними. Стверджує, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права й ухваленні у відповідності до процесуальних норм.
Відповідно до пункту 2 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Під час підготовки цієї справи до касаційного розгляду Верховний Суд вирішив питання щодо заміни сторони (відповідача) у справі в порядку процесуального правонаступництва й замінив відповідача його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Київській області, утвореним як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Таким чином фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.
Відповідно до частин першої, другої статті 3 Закону №996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Абзацом 1 пункту 44.2 статті 44 ПК України установлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначено П(С)БО 7 "Основні засоби".
Відповідно до пунктів 14 і 15 зазначеного П(С)БО 7 "Основні засоби" (у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
Згідно статті 6 Закону №996-XIV, якою встановлено, що державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, які є обов`язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів, а також удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності, Міністерство фінансів України наказом від 30 вересня 2003 року №561 затвердило Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів (далі - Методичні рекомендації №561).
Пунктом 29 Методичних рекомендацій №561 визначено, що рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об`єкта основних засобів, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об`єкту основних засобів і списанням заміненого об`єкту. Витрати на поліпшення основних засобів для відновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування.
Витрати на капітальний ремонт об`єктів основних засобів визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Витрати на ремонт можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо ціна придбання активу вже відображає зобов`язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу до стану, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому (пункт 30 Методичних рекомендацій №561).
Вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об`єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов`язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом. Первісна (переоцінена) вартість основних засобів може бути збільшена на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням та ремонтом об`єкта, визначену у порядку, встановленому податковим законодавством. Прикладами такого поліпшення є: а) модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності; б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг); в) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати; г) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання (пункт 31 Методичних рекомендацій №561).