ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 травня 2024 року
м. Київ
справа № 826/306/15
адміністративне провадження № К/9901/37708/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Бившевої Л.І., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Державної податкової інспекція у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.04.2016 (суддя: Келеберди В.І.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.09.2016 (судді: Хрімлі О.Г., Ганечко О.М., Літвіна Н.М.)
у справі № 826/306/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Маркасон"
до Державної податкової інспекція у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
У січні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Маркасон" (далі - позивач, ТОВ "Маркасон") звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекція у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві, контролюючий/податковий орган), в якому просило суд:
1) визнати протиправними дії по призначенню та проведенню документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Маркасон", за результатами якої складений від 11.08.2014 акт № 751/26-55-22-08/37118680;
2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.09.2014 № 124826552208.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач наголосив на протиправності дій відповідача по призначенню та проведенню документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Маркасон", оскільки така перевірка була призначена відповідачем без наявності законних підстав.
Також позивач зазначив, що, в даному випадку, повідомлення та наказ про проведення позапланової документальної невиїзної перевірки відповідач надіслав позивачу поштою та в якості дати почату перевірки було зазначено 05.08.2014, тоді як наказ та повідомлення про проведення перевірки було отримано позивачем лише 11.08.2014, тобто в день завершення перевірки, що, на думку позивача, свідчить про те, що позивач не був вчасно повідомлений про проведення перевірки до її початку, що є порушенням вимог податкового законодавства.
Позивач додає, що під час проведення невиїзної перевірки відповідачем не перевірялася реальність здійснення позивачем господарських операцій, не досліджувався фактичний рух товарів, ні рух грошових коштів, ні наявність виробничих (складських, логістичних потужностей Товариства, ні персоналу та інших активів (транспорт, обладнання, програмне забезпечення, веб-ресурс), залучення до здійснення ним статутної діяльності.
При цьому, як наголосив позивач, висновок відповідача про відсутність фактичного здійснення господарських операцій базується виключно на актах про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Формула Профіт", ТОВ "Мані-Тайм" та ТОВ "Сефт Плюс", однак, на думку позивача, саме по собі наявність актів про неможливість проведення зустрічних звірок не дає відповідачу підстав стверджувати про відсутність фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами.
Позивач стверджує, що всі господарські операції між позивачем та його контрагентами та ТОВ "Формула Профіт", ТОВ "Мані-Тайм" та ТОВ "Сефт Плюс", на підтвердження яких було складено відповідні первинні документи та було відображено відповідні дані (показники) в податковій звітності, мали місце в дійсності, тобто мали реальний характер.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.05.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2015 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 04.09.2014 № 1248265508 в частині застосування до ТОВ "Маркасон" суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 289449,25 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що оскільки позивачем не були надані витребувані судом належні первинні документи, які посвідчують факт транспортування та зберігання товару, а також належні докази наявності у позивача та його контрагентів-постачальників персоналу, виробничих активів, складських приміщень та транспортних засобів, суди прийшли до висновку про відсутність реального здійснення у лютому-квітні 2014 році спірних господарських операцій ТОВ "Маркасон" з ТОВ "Формула Профіт", ТОВ "Мані-Тайм" та ТОВ "Сефт Плюс".
Також суди зазначили, що в межах даного спору судом не встановлено реальність здійснення спірних господарських операцій між позивачем та ТОВ "Формула Профіт", ТОВ "Мані-Тайм" та ТОВ "Сефт Плюс", оскільки суду не надано належних первинних та бухгалтерських документів, а також не надано будь-яких пояснень щодо відсутності таких обов`язкових документів, які б посвідчували фактичне здійснення постачання його контрагентами товарів на виконання умов укладених із ТОВ "Маркасон" договорів поставки, як і не надано належних доказів подальшої їх реалізації у власній господарській діяльності, як наслідок, суди зазначили, що позбавлені можливості встановити правомірність включення спірної суми ПДВ розміром 1 157 793,00 грн. до складу податкового кредиту за перевіряємий період.
В той же час, з огляду на оскаржуване податкове повідомлення-рішення №1248265508 від 04.09.2014 та доданий до нього розрахунок фінансових санкцій судом встановлено, що позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 1 736 691,00 грн. (з яких 1 157 793,00 грн. - за основним платежем та 578 898,00 грн. - за штрафними санкціями), що свідчить про застосування ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві суми штрафних санкцій розміром 50%.
Разом з тим, оскільки суди не отримали від податкового органу будь-яких обґрунтувань щодо підстав донарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 50% у зв`язку із повторним вчиненням ТОВ "Маркасон" протиправних діянь за обставин, передбачених п.п.54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 ПК України, як наслідок, суди попередніх інстанцій прийшли до висновку щодо неправомірності застосування податковим органом штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 50%,а відтак скасували податкове повідомлення-рішення від 04.09.2014 № 1248265508 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 25%, що становить - 289 449,00 грн.
При цьому, суди також зазначили, що наказ № 2312 та повідомлення № 626 податковим органом були надіслані на адресу позивача 04.08.2014 рекомендованим листом із повідомленням про вручення, про що свідчить наявна в матеріалах справи копія фіскального чеку від 04.08.2014 № 1352. При цьому, будь-яких належних доказів щодо дати вручення такого листа із наказом № 2312 та повідомленням № 626 відповідачем до суду не надано, як і не надано належних доказів позивачем на підтвердження своїх посилань про отримання цього листа саме 11.08.2014, відтак оскільки здійснення податкового контролю шляхом проведення документальних позапланових невиїзних перевірок прямо передбачено нормами ПК України, а відповідачем виконані всі встановлені законодавством умови, які дають право розпочати проведення такої перевірки, як наслідок відсутні підстави для задоволення позовних вимог ТОВ "Маркасон" в цій частині, оскільки неотримання позивачем листа із наказом № 2312 та повідомленням № 626 не впливають на встановлений судом факт відсутності реального здійснення господарських операцій із його контрагентами ТОВ "Формула Профіт", ТОВ "Мані-Тайм" та ТОВ "Сефт Плюс", що не дозволяє формування даних податкового обліку.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 02.12.2015 касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Маркасон" та Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задоволено частково та скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.05.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2015, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій касаційний суд зазначив, що вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, зробленими з порушенням норм процесуального права, без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак оскаржувані судові рішення не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.
ВАСУ зазначив, що Верховний Суд України, усуваючи неоднакове застосування судом касаційної інстанції пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України, у постанові від 27.01.2015 № 21-425а14 зазначив, що наведеною нормою Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Відтак, касаційний суд зазначив, що Верховний Суд України у своєму рішенні зазначив, що обов`язковою умовою, що надає право податковому органу реалізовувати свої повноваження щодо проведення невиїзної документальної перевірки, є ознайомлення платника податку з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце, у зв`язку з чим вказана обставина входить до предмету доказування для цілей вирішення позовної вимоги про протиправність дій ДПІ у Печерському районі по призначенню та проведенню документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Маркасон", за результатами якої складений акт від 11.08.2014 № 751/26-55-22-08/37118680.
Разом з тим, скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій ВАСУ зазначив, що суди попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не перевірили чи був ознайомлений позивач з наказом про проведення перевірки до початку проведення такої.
Щодо висновків судів попередніх інстанцій, зроблених за результатами аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентами - ТОВ "Мані-Тайм", ТОВ "Сефт Плюс" та ТОВ "Формула Профіт", то ВАСУ зазначив, що під час розгляду справи суди залишили поза увагою той факт, що відсутність доказів транспортування товару так само і зберігання товарів, не є свідченням не здійснення господарської операції з поставки товару, адже за наявності документів, які підтверджують фактичне отримання позивачем товарів та використання їх у власній господарській діяльності, ненадання таких документів, не може бути підставою для висновків про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій з поставки товару, оскільки відповідною транспортною документацією обов`язково мають бути підтверджені витрати з послуг по перевезенню вантажів, а документацією щодо зберігання товару - витрати по зберіганню товару, а не послуги з придбання товару.
Касаційний суд також зазначив, що судами попередніх інстанцій зроблено висновок про відсутність реальності господарських операцій позивача з контрагентом з посиланням на протокол допиту свідка ОСОБА_1 (директор ТОВ "Формула Профіт"). При цьому суди не звернули уваги на те, що лише вирок суду у кримінальній справі, який набрав законної сили, може встановлювати факти, що впливають на визначення податкових зобов`язань, і можуть бути використані податковим органом при наданні оцінки фінансово-господарським операціям платників податків. Протокол допиту свідка у кримінальній справі, по якій немає обвинувального вироку, не може впливати на визначення податкових зобов`язань, що, зокрема, слідує із системного аналізу положень Податкового кодексу України. Правову оцінку свідченням свідка, які викладені у протоколі допиту свідка, має давати суд в порядку кримінального судочинства, а не податковий орган у своїх актах. За таких обставин, протокол допиту не є належним доказом, який свідчить про допущення порушень позивачем при формуванні даних податкового обліку. Судами також залишено поза увагою й ту обставину, що згідно свідчень, наведених у вказаному протоколі, директор ТОВ "Формула Профіт" не спростовував реальності поставок товарів вказаним суб`єктом іншим контрагентам, в тому числі і позивачу.
Посилання податкового органу на результати проведення звірок, якими встановлено неможливість здійснення контрагентами поставок товарів у періоди, що перевірялися, з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу ресурсів та персоналу, економічно необхідних для цих операцій, не може бути доказом на спростування факту реального виконання господарських операцій, оскільки такі обставини в даному випадку необхідно встановити, враховуючи відповідні первинні документи та інші докази в сукупності. Роблячи висновок про здійснення чи нездійснення господарської операції має здійснюватися аналіз суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді.
ВАСУ також зауважив, що судами попередніх інстанцій оцінка наданих на підтвердження реальності господарських операцій з поставки товару доказів здійснення без аналізу суті операцій та специфіки діяльності позивача, без врахування наданих позивачем доказів та пояснень у сукупності. Не надання судами оцінки господарським операціям відповідно до їх реального змісту в контексті їх відповідності вимогам чинного податкового законодавства та первинним документам не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України.
ВАСУ зазначив, що висновок судів попередніх інстанцій про не підтвердження фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами не ґрунтується на повному встановленні обставин, що мають значення для вирішення спору.
Крім того, суд касаційної інстанції також звернув увагу судів попередніх інстанцій на те, що в розумінні пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції в розмірі 50% застосовуються не за сам факт повторного виявлення будь-яких порушень, а за повторне вчинення протиправних діянь за обставин, передбачених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.2 статті 54 Податкового кодексу України.
Роблячи висновок про неправомірність застосування податковим органом штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 50%, суди зазначили що податковим органом не доведено наявності підстав для нарахування штрафних (фінансових) санкцій саме у такому розмірі. Разом з тим, суди першої та апеляційної інстанції, залишили поза увагою той факт, що згідно з розрахунком штрафних санкцій до акта перевірки від 11.08.2014 № 751/26-55-22-08/37118680 (том 1, а.с. 35), податковий орган зазначав про повторність вчинення протиправних діянь, що зафіксовано у акті документальної перевірки від 29.03.2014 № 252/26-55-22-01/37118680. Вказаний акт подавався до суду, однак мотивів неврахування такого доказу судові рішення не містять.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.04.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.09.2016 позов ТОВ "Маркасон" задоволено частково. Визнано протиправними дії ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Маркасон", за результатами якої складений акт від 11.08.2014 № 751/26-55-22-08/37118680, а також визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві від 04.09.2014 № 124826552208.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції зазначили, що податковий орган наділений правом на проведення документальної невиїзної перевірки лише у випадку, коли платнику податку до початку проведення перевірки вручено копію наказу про проведення перевірки та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Разом з тим, суди зазначили, що оскільки позивач не був ознайомлений з наказом № 2312 та повідомленням № 626 перед проведення перевірки, суди дійшли висновку про задоволення позовних вимог ТОВ "Маркасон" в частині проведення перевірки та зазначили, що обов`язковою умовою, що надає право податковому органу реалізовувати свої повноваження щодо проведення невиїзної документальної перевірки, є ознайомлення платника податку з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце.
Щодо призначення перевірки, то суди попередніх інстанцій не погодилися з доводами позивача, з огляду на те що на адресу ТОВ "Маркасон" направлялись письмові запити "Про надання інформації та її документального підтвердження" з проханням надати пояснення та засвідчені копії первинних документів щодо взаємовідносин із ТОВ "Формула Профіт", ТОВ "Мані-Тайм" та ТОВ "Сефт Плюс", що мають ознаки фіктивності, за 2014 рік., а саме: від ГУ Міндоходів у м. Києві - запити №3678/10/26-15-16-04-04 від 23.04.2014 та №5372/10/26-15-16-04-04 від 17.06.2014; від ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві - запити № 29578/10/26-55-22-10-10 від 26.06.2014 та № 31380/10/26-55-22-08-10 від 09.07.2014, на які останнім, що також підтверджується представниками сторін, були надані листи-відповіді разом із копіями документів по спірним господарським взаємовідносинам, а саме: до ГУ Міндоходів у м. Києві - листи за вих. № 2084/01 від 13.05.2014 та № 2570/01 від 04.07.2014; до ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві - листи за вих. №060/09 від 14.07.2014 та №070/09 від 07.08.2014.
Також суди попередніх інстанцій зазначили, що під час розгляду справи встановлено, що ТОВ "Маркасон" та ТОВ "Сефт Плюс", ТОВ "Формула профіт" і ТОВ "Мані-Тайм" виконані зобов`язання згідно вчинених операцій, що підтверджується відповідними первинними документами, які відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Суди також встановили, що в матеріалах справи містяться докази, що придбаний у ТОВ "Сефт Плюс", ТОВ "Формула Профіт" та ТОВ "Мані-Тайм" товар в подальшому був реалізований кінцевим споживачам.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначив, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.
В касаційній скарзі податковий орган також зазначив, що суд першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови не надав належної оцінки доводам відповідача про відсутність товаро-транспортних накладних та витягу з книги виданих довіреностей на отримання ТМЦ, що, на думку відповідача, свідчить про неповне дослідження реальності здійснення господарських операцій.
Скаржник також зауважує, що діяльність контрагента позивача - ТОВ "Фортуна Профіт" має ознаки фіктивності, оскільки вироком Печерського районного суду м. Києва від 02.07.2016 у справі № 757/24472/16-к директора ТОВ "Фортуна Профіт" визнано винним у скоєні злочину, передбаченому ст. 205 Кримінального кодексу України. Додає, що у зв`язку з тим, що судом апеляційної інстанції не було повідомлено ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві про відкриття апеляційного провадження та призначення справи до розгляду відповідачем не було долучено до матеріалів справи зазначений вирок, який має велике значення для справи.
Заперечення на касаційну скаргу від позивача до Суду не надходили, що не є перешкодою для розгляду справи.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "Маркасон" є юридичною особою та перебувало на обліку станом на дату проведення перевірки ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві.
У період з 05.08.2014 по 11.08.2014 на підставі письмового повідомлення від 04.08.2014 № 626/26-55-22-08 (т. 1 а.с. 13) та наказу від 04.08.2014 № 2313 (т. 1 а.с. 14), виданих ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві, відповідно до п/п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п/п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 та ст. 79 ПК України відповідачем була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ "Маркасон" з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "Мані-Тайм", ТОВ "Сефт Плюс" та ТОВ "Формула Профіт" за період діяльності з 01.01.2014 по 30.06.2014.
За результатами перевірки складено акт від 11.08.2014 № 751/26-55-22-08/37118680 (т. 1 а.с. 15-33), яким встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: п. 185.1 ст. 185, п. 198.3 та п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 1157793 грн., у т.ч.: за лютий 2014 року - на суму 326 433 грн.; за березень 2014 року - на суму 277 227 грн.; за квітень 2014 року - на суму 554 133 грн.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.09.2014 № 124826552208 (т. 1 а.с. 34), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: ПДВ, на загальну суму 1736691,00 грн. (з яких 1157793,00 грн. - за основним платежем та 578898,00 грн. - за штрафними санкціями).
За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДФС України від 31.12.2014 № 10245/6/99-99-10-01-04-25 "Про результати розгляду скарги" скарга позивача залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 04.09.2014 № 1248265508, без змін.